Бесплатный архив

1. В силу ст. 140 НК РФ при отмене решения нижестоящего налогового органа вышестоящий налоговый орган принимает одно из решений: прекращает производство по делу о налоговом правонарушении; отменяет акт налогового органа и назначает дополнительную проверку; изменяет решение; выносит новое решение. Если в решении вышестоящего органа последствия отмены решения инспекции не оговорены, дополнительная проверка не назначена и собственное решение на основании имеющегося акта проверки не вынесено, следует считать, что вышестоящий орган прекратил производство по делу о налоговом правонарушении. Соответственно, все проводимые в дальнейшем мероприятия налогового контроля должны осуществляться в рамках новой налоговой проверки, а не мероприятий дополнительного налогового контроля. 2. Из содержания и смысла ст. 87, 101 НК РФ следует, что постановление о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимается налоговым органом, проводящим налоговую проверку, при наличии обстоятельств, исключающих возможность вынесения правильного и обоснованного постановления о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании имеющихся материалов налоговой проверки. Таким образом, у Межрегиональной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, на учет в которую был переведен налогоплательщик, не имелось оснований выносить решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по результатам рассмотрения материалов проверки, проведенной районной налоговой инспекцией, поскольку она не является ни органом, проводившим проверку, ни вышестоящим органом. Кроме того, в решении не обозначены позиции, по которым надлежит провести дополнительные мероприятия налогового контроля и не изложены способы их осуществления; а в принятое по результатам ДМНК решение о привлечении к ответственности без каких-либо изменений и дополнений включены положения акта, составленного районной инспекцией.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА Постановление кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 16 июня 2006 г. Дело N КА-А40/5163-06 Резолютивная часть постановления объявлена 13.06.2006. Полный текст постановления изготовлен 16.06.2006. Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Тетеркиной С.И., судей Дудкиной О.В., Нагорной Э.Н., при участии в заседании от истца: ОАО "Северсталь" (Ф. - ю/к, дов. от 12.05.06, К. - ю/к, дов. от 12.05.06, Я. - дов. от 22.05.06 N 52-9/3-55-199); от ответчика: МИФНС России по КН N 5 (Б. - советник юр. отдела, дов. от 28.11.05 N 19), рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы ОАО "Северсталь", заявителя, МИФНС России по КН N 5, ответчика, на решение от 23.12.2005 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Буяновой Н.В., на постановление от 10.03.2006 N 09АП-1388/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Окуловой Н.О., Порывкиным П.А., Голобородько В.Я., по иску (заявлению) ОАО "Северсталь" о признании решения недействительным в части к МИФНС России по КН N 5, УСТАНОВИЛ: Открытое акционерное общество "Северсталь" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании решения от 08.07.2005 N 56-13-11/3 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - МИФНС по КН N 5) недействительным и не подлежащим исполнению в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 37215841 руб. 41 коп. и соответствующей суммы пени. Решением Арбитражного суда г. Москвы от 23.12.2005, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2006, решение от 08.07.2005 N 56-13-11/3 признано не соответствующим НК РФ и недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2003 г. в результате включения в состав расходов, принимаемых при исчислении налогооблагаемой прибыли: 155066005 руб. 87 коп. процентов за пользование кредитом банка; 20000000 руб. расходов по добровольному страхованию; 4815130 руб. - стоимость консультационных услуг; 14758075 руб. - стоимость услуг по подготовке и переподготовке кадров, а также соответствующей суммы пени. Удовлетворяя требования Общества, суды исходили из того, что правовая позиция налогового органа не соответствует представленным в материалы дела доказательствам и законодательству о налогах и сборах Российской Федерации. Вместе с тем судебные инстанции отклонили доводы Общества о нарушении процедуры вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности. Не согласившись с судебными актами, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов и в удовлетворении требований Общества отказать. В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на неправильное применение судебными инстанциями норм налогового законодательства, а именно статей 247, 252, 264, 272 НК РФ. В своей кассационной жалобе Общество выражает несогласие с выводом судов первой и апелляционной инстанций о соблюдении налоговым органом порядка вынесения оспариваемого по делу решения и просит, не изменяя резолютивной части решения и оснований, по которым суд признал ненормативный акт Инспекции недействительным, исключить из мотивировочной части решения Арбитражного суда г. Москвы и постановления апелляционной инстанции выводы о том, что довод заявителя о повторной выездной проверке необоснован (суд 1 инстанции), и о том, что доводы заявителя основаны на неверном толковании закона, а именно ст. ст. 89, 100, 101 НК РФ (апелляционный суд). Представитель налогового органа в судебном заседании поддержал доводы его кассационной жалобы и возражал против удовлетворения жалобы Общества по основаниям, указанным в отзыве на жалобу и судебных актах. Общество в отзыве на жалобу и его представители в заседании суда возражали против удовлетворения кассационной жалобы налогового органа, а также поддержали доводы, изложенные в его кассационной жалобе. Совещаясь на месте, учитывая мнения представителей сторон, суд определил приобщить отзывы сторон на кассационные жалобы к материалам дела. Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, Инспекцией ФНС России по г. Череповцу Вологодской области проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.03 по 31.07.04, в том числе по вопросам правильности исчисления налога на прибыль за период с 01.01.03 по 31.12.03, НДС - с 01.01.03 по 30.06.04. По результатам проверки составлен акт от 04.03.2005 N 12-15/85-12 и вынесено решение от 22.03.2005 N 12-15/85-12/11 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением от 21.04.2005 N 1 Управление Федеральной налоговой службы по Вологодской области отменило решение ИФНС России по г. Череповцу от 22.03.2005 N 12-15/85-12/11, как вынесенное с нарушением процессуальных требований Налогового кодекса Российской Федерации. 29.04.2005 исполняющий обязанности руководителя Межрегиональной инспекции России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, проведенной ИФНС по г. Череповцу, и установив, что акт проверки и другие материалы проверки не содержат достаточных оснований для принятия решения, вынес решение N 56/13-11/11/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. На основании акта проверки от 04.03.2005, материалов мероприятий дополнительного налогового контроля заместитель руководителя МИФНС по КН N 5 принял решение от 08.07.2005 N 56-13-11/3 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе по оспариваемым Обществом позициям. Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке ст. 286 АПК РФ, исходя из доводов жалоб сторон, суд кассационной инстанции считает жалобы сторон подлежащими отклонению по следующим основаниям. Судебные инстанции, оценивая правомерность принятого решения, признали порядок привлечения к налоговой ответственности соблюденным, но при этом не учли следующего. В силу ст. 22 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. Согласно ст. 30 Кодекса налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, действовать в строгом соответствии с Кодексом и иными федеральными законами (п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 33 Кодекса). Налоговый контроль в Российской Федерации осуществляется в формах, допустимых Налоговым кодексом Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 82 Кодекса налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок (камеральных и выездных); получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли); в других формах, предусмотренных Кодексом. Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ по истечении срока, установленного для представления налогоплательщиком возражений по акту выездной налоговой проверки, руководитель налогового органа в течение не более 14 дней рассматривает акт проверки и представленные налогоплательщиком материалы. Порядок рассмотрения указанных материалов и принятия по ним решения регламентирован пунктами 1 и 2 статьи 101 Кодекса. В силу пункта 2 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель налогового органа выносит одно из трех возможных решений: - о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; - об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения; - о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Принятие налоговым органом решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля свидетельствует о том, что, рассмотрев материалы проверки с учетом возражений ответчика, он не счел их достаточными для принятия решения о привлечении либо отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности (Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.03 N 71). Таким образом, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимается налоговым органом в целях продолжения налогового контроля для получения доказательств, достаточных для принятия решения о привлечении либо отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Пунктом 3 ст. 31 Кодекса установлено, что вышестоящие налоговые органы вправе отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах. В силу ст. 140 Налогового кодекса Российской Федерации при отмене решения нижестоящего налогового органа вышестоящий налоговый орган принимает одно из решений: прекращает производство по делу о налоговом правонарушении; отменяет акт налогового органа и назначает дополнительную проверку; изменяет решение; выносит новое решение. Однако в решении от 21.04.2005 N 1 Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области последствия отмены решения Череповецкой инспекции не оговорены. Управление не назначило дополнительную проверку и не приняло собственное решение на основании имеющегося акта проверки. Из указанного следует только один вывод: Управление должно было прекратить производство по делу о налоговом правонарушении. Соответственно, все проводимые в дальнейшем мероприятия налогового контроля должны осуществляться в рамках новой налоговой проверки, а не мероприятий дополнительного налогового контроля. Из содержания и смысла статей 87, 101 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что постановление о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимается налоговым органом, проводящим налоговую проверку, при наличии обстоятельств, исключающих возможность вынесения правильного и обоснованного постановления о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании имеющихся материалов налоговой проверки. Исходя из принципа унификации воли законодателя, требование об обоснованности, изложенное в пункте 3 ст. 101 НК РФ, относится к содержанию не только решения о привлечении к налоговой ответственности, но и иных принимаемых налоговым органом по результатам проверки решений. Подтверждением этому служат положения Инструкции МНС РФ N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (далее - Инструкция). Согласно пункту 3.4 Инструкции решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля должно содержать в описательной части изложение обстоятельств, вызывающих необходимость проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Таким образом, в решении должны быть изложены причины, по которым не представляется возможным принять решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности, то есть решение не может быть немотивированным, произвольным. Решение от 29.04.2005 N 56/13-11/11/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля названным требованиям закона не отвечает, так как принято налоговым органом, который выездную проверку не проводил, не является вышестоящим по отношению к ИФНС по г. Череповцу, в указанном решении не обозначены позиции, по которым надлежит провести дополнительные мероприятия налогового контроля и не изложены способы их осуществления. Из сопоставления содержания акта проверки от 04.03.2005, составленного Инспекцией ФНС России по г. Череповцу, и решения МИФНС по КН N 5 усматривается, что оспариваемые Обществом пункты включены в решение без каких-либо изменений и дополнений. Учитывая нарушения при издании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, повторение в решении от 08.07.2005 выводов, сделанных ИФНС по г. Череповцу (в отношении оспариваемых позиций), суд кассационной инстанции считает, что в данном случае проведение МИФНС по КН N 5 дополнительных мероприятий налогового контроля не соответствовало закону. В связи с изложенным суд кассационной инстанции поддерживает доводы жалобы Общества о незаконности решения МИФНС России по КН N 5 по основаниям нарушения процедуры принятия решения о привлечении к налоговой ответственности и считает названные обстоятельства достаточными для отмены решения налогового органа. Судебные инстанции неосновательно отклонили указанный довод. Кроме того, проверив обоснованность и законность решения и постановления судов, кассационная инстанция считает правомерными выводы судебных инстанций о незаконности решения МИФНС по КН N 5 в части доначисления налога на прибыль за 2003 г. в результате исключения из состава затрат расходов по добровольному страхованию - 20000000 руб., стоимости услуг по подготовке и переподготовке кадров - 14758075 руб., а также соответствующей суммы пени. Судебные инстанции, оценив фактические обстоятельства, связанные с формированием расходной части налоговой базы, установили, что расчеты со страховой компанией осуществлены денежными средствами, так как в том же налоговом периоде погашены векселя, переданные во исполнение обязательств по договору страхования и соглашения о новации (замена оплаты денежными средствами передачей векселя); услуги по переподготовке и подготовке кадров оказаны Университетом Нортумбрия в г. Ньюкасле, являющимся высшим образовательным заведением Ньюкасла, что подтверждено выпиской из Указа Благородного тайного совета Ее Величества от 26.04.1993; получение, оплата и связь с предпринимательской деятельностью Общества консультационных услуг, оказанных ему аудиторской компанией "Интерэксперт Тройханд Гмбх Ко ОХГ" (Вена, Австрия) следуют из актов сдачи-приемки услуг, счетов-фактур, а также отчета об оказанных услугах, перевод которого представлен в суд. Согласно пункту 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ. В силу ст. 13 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации обязательны для арбитражных судов в Российской Федерации. Поскольку Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ установлена обязанность арбитражного суда принять и оценить документы, представленные налогоплательщиком не только в ходе налоговой проверки, но и непосредственно в судебное заседание, что соответствует принципу материальной истины, закрепленному в ч. 1 ст. 71 АПК РФ, довод Инспекции о том, что выписка из Указа Благородного тайного совета Ее Величества от 26.04.1993, отчет об оказанных услугах не должны учитываться при решении вопроса о правомерности оспариваемого решения, не является основанием для вывода о незаконности решения суда. Однако суд кассационной инстанции не согласен с выводами судебных инстанций о правомерности включения в состав расходов, принимаемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, процентов за пользование кредитами банков в размере 155066005 руб. 87 коп. Согласно ст. 252 НК РФ расходами налогоплательщика признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Налогоплательщик как субъект предпринимательской деятельности вправе самостоятельно определять наличие экономической выгоды от конкретной хозяйственной операции. Согласно ст. 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Из положений главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса следует, что доходом при определении объекта налогообложения является общая сумма поступлений (в денежной или натуральной форме) как из всех источников, так и от осуществления налогоплательщиком какой-либо деятельности. В ст. 249 Кодекса доходы от реализации определяются как выручка, т.е. вся сумма поступлений денежных средств при реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав. Таким образом, доход определяется как экономическая выгода. Предпринимая действия для получения экономической выгоды, налогоплательщик несет расходы для достижения этой цели. Экономическая оправданность получения платных заемных средств при условии передачи своих или полученных в кредит денежных средств иным лицам Обществом в данном деле не подтверждена. Выводы судов сделаны без учета того обстоятельства, что Общество, имея достаточную прибыль, в одном и том же налоговом периоде кредитует своих контрагентов (как поставщиков, так и покупателей) на безвозмездной основе и при этом берет кредиты, по которым уплачивает значительные суммы процентов. Вместе с тем неправильные выводы судов относительно спорных правоотношений не привели к принятию неверных судебных актов по изложенным выше основаниям. Таким образом, жалоба МИФНС по КН N 5 подлежит отклонению. Так как Общество в жалобе просило оставить решение и постановление судов без изменения по указанным в них основаниям, исключив из их мотивировочных частей выводы о соблюдении налоговым органом порядка принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, и основания для поддержания этой позиции Общества суд кассационной инстанции не усмотрел, жалоба Общества также подлежит отклонению. Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа ПОСТАНОВИЛ: решение от 23.12.2005 по делу N А40-64616/05-111-572, А40-64538/05-111-573 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 10.03.2006 N 09АП-1388/2006-АК оставить без изменения, кассационные жалобы ОАО "Северсталь" и МИФНС России по КН N 5 - без удовлетворения.