Бесплатный архив

Статья 146 НК РФ не устанавливает в качестве объекта налогообложения операции по безвозмездной временной передаче прав пользования имуществом.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА Постановление кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 29 июня 2006 г. Дело N КА-А41/5591-06 Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2006 года. Полный текст постановления изготовлен 29 июня 2006 года. Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Дудкиной О.В., судей Кирдеева А.Н., Зарубиной Е.Н., при участии в заседании от заявителя: ПА ПО "Клинволокно" (Л. по дов. N 2 от 01.02.06); от ответчика: ИФНС по г. Клину (Б. по дов. от 10.01.05 N 03-06/82), рассмотрев 22.06.2006 в судебном заседании кассационную жалобу ответчика - ИФНС России по г. Клину - на решение от 29.11.2005 Арбитражного суда Московской области, принятое Смысловой А.В., на постановление от 14.03.2006 N А41-К2-6946/05 Десятого арбитражного апелляционного суда, принятое Чучуновой Н.С., Ивановой Н.В., Мордкиной Л.М., по делу N А41-К2-6946/05 по заявлению ПА ПО "Клинволокно" о признании недействительным решения к ИФНС России по г. Клину, УСТАНОВИЛ: Промышленная Ассоциация "Производственное объединение "Клинволокно" (далее - ПА "ПО "Клинволокно", заявитель) обратилась в Арбитражный суд Московской области с заявлением, с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительными решения Инспекции ФНС России по г. Клину Московской области (далее - Инспекция) от 22.03.2005 N 12-04/1078 в части доначисления платы за пользование водными объектами в размере 3949150 руб., пени за ее несвоевременную уплату в сумме 2002026 руб., штрафа за неполную уплату в размере 698830 руб., штрафа за непредоставление налоговой декларации за пользование водными объектами в размере 12959429 руб., доначисления налога на землю за 2001 - 2003 гг. в размере 942823 руб., пени в размере 306904 руб., штрафа за неполную уплату налога на землю в сумме 188565 руб., штрафа за непредоставление налоговой декларации по налогу на землю в размере 1058488 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 48000 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 30739 руб., штрафа за неполную уплату НДС в размере 9600 руб. Решением от 29.11.05 Арбитражного суда Московской области, оставленным без изменения постановлением от 07.03.06 Десятого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены, как нормативно обоснованные и документально подтвержденные. В кассационной жалобе Инспекция просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить, как принятые с неправильным применением норм материального права, в удовлетворении требований ПА "ПО "Клинволокно" отказать. Поступил письменный отзыв заявителя на кассационную жалобу Инспекции, против приобщения которого представитель Инспекции не возражал. Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменный отзыв к материалам дела. В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы. Представитель ПА "ПО "Клинволокно" возражал против отмены судебных актов по изложенным в них и письменном отзыве на жалобу основаниям. Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения. Как установлено судебными инстанциями, решением Инспекции от 22.03.05 за N 12-04/1078 ПА "ПО "Клинволокно" привлечена к налоговой ответственности за непредставление декларации по плате за пользование водными объектами за период с октября 2001 г. по август 2002 г., а также доначислен указанный налог за тот же период, начислены пени и взыскан штраф за неполную уплату налога. Признавая недействительным решение Инспекции в указанной части, судебные инстанции признали вывод Инспекции о том, что ПА "ПО "Клинволокно" является плательщиком платы за пользование водными объектами, необоснованным, противоречащим действующему законодательству и материалам дела. При этом суды исходили из следующего. Согласно части 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиком и плательщиком сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом и до введения в действие части второй Кодекса отдельными законами о налогах, устанавливающими порядок уплаты конкретных налогов, возложена обязанность уплачивать соответственно налоги или сборы. Порядок взимания платы за пользование водными объектами в рассматриваемый период - 2001 - 2002 гг. регулировался Федеральным законом N 71-ФЗ от 06.05.1998 "О плате за пользование водными объектами". Согласно ст. 1 указанного Закона плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежащее лицензированию в порядке, установленном законодательством РФ. При этом объектом платы (ст. 2 Закона) признается пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств в целях осуществления забора воды из водных объектов, сброса сточных вод и т.п. Платежной базой при осуществлении забора воды из водного объекта является объем воды, забранной из водного объекта. Порядок исчисления и внесения в бюджет платы за пользование водными объектами регулировался Инструкцией Госналогслужбы России от 12.08.1998 N 46, в соответствии с п. 5 которой "объектом налогообложения является пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств в целях: - осуществления забора воды из водных объектов для производственных, технологических и собственных нужд, а также хозяйственно-питьевых, бытовых, прочих нужд и для реализации другим водопотребителям; - осуществления сброса сточных вод, попадающих в водные объекты. В связи с этим суды пришли к правильному выводу о том, что налоговым законодательством были определены как субъект налогового правоотношения, так и объект платы за воду. При этом законодательно определены условия, при которых юридическое лицо является субъектом налогового правоотношения: - лицо должно являться непосредственным пользователем водного объекта, то есть осуществлять забор воды и сброс сточных вод; - пользование водными объектами должно осуществляться с применением сооружений, технических средств или устройств; - цель пользования - забор воды из водных объектов для производственных, технологических и собственных нужд, прочих нужд и для реализации другим водопотребителям, а также сброс сточных вод. Кроме того, деятельность по водопользованию подлежит лицензированию. Как правильно указали судебные инстанции, в пункте 1.5 акта выездной налоговой проверки N 199/Т от 29.12.04 Инспекцией перечислены все виды деятельности, которые осуществлял заявитель за проверяемый период: оказание услуг связи, сдача имущества в аренду, юридические услуги. При проведении налоговой проверки налоговым органом было установлено, что согласно договору купли-продажи N 1-00-110-1 от 24.09.01, акту приема передачи от 18.09.01 ПА "ПО "Клинволокно" является собственником комплекса зданий и сооружений речного и артезианского водоснабжения (свидетельство о государственной регистрации права от 30.10.2001 N 464358 серии 50 АГ). Имущество заявителя, которое участвует в процессе водоснабжения, находилось во владении и пользовании у специализированных организаций: в период с 01.10.2001 по 30 мая 2002 г. у ООО "Клинволокно Энергоснабжение", которое пользовалось имуществом, необходимым для деятельности по водоснабжению и водоотведению по договору безвозмездного пользования N 5-01-045-1 от 01.10.2001 (т. 1, л. д. 29 - 33), а с 31 мая 2002 г. - у ООО "Клинполимер", которое владело и пользовалось указанным имуществом по договору аренды N 5-01-010-2. Указанные специализированные организации для осуществления деятельности по водоснабжению и водоотведению, кроме аренды зданий и сооружений ПА "ПО "Клинволокно", арендовали необходимое имущество и технические средства у ООО "Энергоцентр" и производили непосредственное пользование водными объектами с применением сооружений и технических средств. ООО "Клинволокно Энергоснабжение" и ООО "Клинполимер" производили отпуск воды потребителям, в том числе и заявителю, формировали у себя платежную базу: вели учет водозабора и водосброса и направляли отчетность в соответствующие органы. Факт осуществления указанными организациями деятельности по водоснабжению и водоотведению подтверждается договорами на оказание услуг по энергоснабжению артезианской, речной водой и по приему-очистке канализационных стоков, товарными накладными, выставленными счетами, отчетом об использовании воды, представленным в Мособлкомвод за 2002 г., что установлено судами и Инспекцией по существу не оспаривается. При таких обстоятельствах суды обеих инстанций сделали правильный вывод о том, что деятельность по водоснабжению и водоотведению, то есть непосредственно пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, в проверяемый период осуществляли ООО "Клинволокно Энергоснабжение" и ООО "Клинполимер". Таким образом, довод Инспекции о том, что заявитель является плательщиком платы за пользование водными объектами, противоречит фактическим обстоятельствам, установленным судом, и материалам дела. Довод жалобы о том, что факт пользования заявителем водными объектами в период с октября 2001 г. по август 2002 г. подтвержден фактом функционирования в указанный период комплекса зданий и сооружений речного и артезианского водоснабжения, судом проверен и признан необоснованным, противоречащим, в том числе, решению самой Инспекции, где указано, что деятельность по водоснабжению и водоотведению осуществляло непосредственно ООО "Клинполимер". Не основан на законодательстве довод Инспекции о том, что до момента получения ООО "Клинполимер" лицензии на водопользование, т.е. до сентября 2002 г., плата за воду должна была оплачиваться заявителем. Ссылка Инспекции в обоснование данного довода на пункт 2.4 раздела 1 Инструкции ГСН РФ N 46 "О порядке исчисления и внесения в бюджет платы за пользование водными объектами" правильно отклонена судебными инстанциями, поскольку данный пункт не устанавливает в качестве субъекта платы за пользование водными объектами собственника водозаборных зданий и сооружений. Порядок взимания платы за пользование водными объектами организациями, у которых отсутствуют лицензии на водопользование и водосброс, отражен в п. 6 ст. 4 Закона "О плате за пользование водными объектами", в соответствии с которым при пользовании водными объектами без соответствующей лицензии ставки платы увеличиваются в пять раз по сравнению со ставками платы, обычно устанавливающимися в отношении такого пользования на основании лицензии. При этом в Законе указано, что взимание платы в повышенном размере... не может служить основанием для освобождения плательщика, осуществляющего пользование водными объектами без соответствующей лицензии, от ответственности, предусмотренной законодательством РФ. Суды первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследовали и дали оценку доказательствам, представленным в материалы дела, и пришли к обоснованному выводу о том, что выводы Инспекции основаны на неправильном применении Закона "О плате за пользование водными объектами", и у налогового органа отсутствовали правовые основания для признания заявителя плательщиком платы за пользование водными объектами, взыскания с него налоговых санкций за непредставление декларации и несвоевременную и неполную уплату налога на воду. Оснований для переоценки выводов суда у кассационной инстанции не имеется. Решение Инспекции в части доначисления заявителю налога за землю за 2001 - 2003 гг. в сумме 942823 руб., пени в сумме 306904 руб., штрафа за неполную уплату налога на землю в сумме 188565 руб., штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на землю за 2001 - 2002 гг. в сумме 1058488 руб., правильно признано судом недействительным, не соответствующим нормам материального права, регулирующим определение ставок земельного налога. Порядок взимания земельного налога в спорный период регулировался Законом Российской Федерации 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю". Статьей 8 (ч. ч. 1, 2) этого Закона предусмотрено, что налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению 2 (таблицы 1, 2, 3, 4). Средние ставки дифференцируются по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории органами местного самоуправления городов. Границы зон определяются в соответствии с экономической оценкой территорий и генеральными планами городов. Таким образом, Закон Российской Федерации "О плате за землю" установил пределы, в рамках которых могут быть установлены конкретные налоговые ставки. Согласно ст. 2 Закона Московской области "О плате за землю в Московской области" средние ставки земельного налога на земли всех категорий (кроме земель сельскохозяйственного назначения) на территории Московской области применяются с повышающими коэффициентами, установленными в соответствии с Приложением 2 (таблица 2) к Закону Российской Федерации "О плате за землю": за земли городов - 2,5, за земли других категорий - согласно коэффициентам увеличения средних ставок земельного налога в зависимости от рекреационной ценности территории Московской области (Приложением 1). В названной норме записано, что повышающие коэффициенты применяются не для всех земель, а лишь для тех категорий, в отношении которых таблицей 2 Приложения 2 к Закону Российской Федерации "О плате за землю" предусмотрено их применение. В частности, в таблице 2 установлены коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных зонах и зонах отдыха. При этом столбец 2 этой таблицы указывает на место нахождения курорта или зоны отдыха, а не описывает всю его территорию. В Законе Российской Федерации "О плате за землю" не содержится определение понятий "курортная зона" и "зона отдыха", в связи с чем в силу ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации они подлежат применению в том значении, в каком используются в других отраслях права. В соответствии со ст. 1 Закона Российской Федерации от 23.02.1995 " 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах" под курортом понимается освоенная и используемая в лечебно-профилактических целях особо охраняемая природная территория, располагающая природными лечебными ресурсами, зданиями и сооружениями, включая объекты курортологических, необходимых для эксплуатации инфраструктур. Признание территории курортом осуществляется в зависимости от ее значения Правительством Российской Федерации, соответствующим органом исполнительной власти, органом местного самоуправления на основании специальных гидрологических и других исследований. Понятие зоны отдыха тождественно понятию земли рекреационного назначения. Согласно ст. 98 Земельного кодекса Российской Федерации к землям рекреационного назначения относятся земли, предназначенные и используемые для организации отдыха, туризма, физкультурно-оздоровительной и спортивной деятельности граждан. В состав земель рекреационного назначения входят земельные участки, на которых находятся дома отдыха, пансионаты, кемпинги, туристические базы, объекты физической культуры и спорта, туристические парки, лесопарки, детские и спортивные лагеря и другие аналогичные объекты. При рассмотрении дела суды установили, что земли Общества не выполняют функцию земель рекреационного назначения, не являются зоной отдыха или курортной зоной. В связи с этим суды пришли к обоснованному выводу о том, что установленный ст. 2 Закона Московской области "О плате за землю в Московской области" повышающий коэффициент "2,5" не подлежал применению. Также суд признал неправомерным применение повышающего коэффициента 1,6 к средней ставке, установленного соответствующими решениями Совета депутатов Клинского района в соответствии со ст. 9 (Приложение 7) Закона МО "О плате за землю в Московской области", поскольку население г. Клин не превышает 100 тыс. чел. В Приложении N 2 (таблица 3) к Закону Российской Федерации "О плате за землю" установлены коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса, социально-культурного потенциала, при этом из указанной нормы следует, что коэффициент увеличения применяется, если численность населения города превышает 100 тысяч человек. Численность населения г. Клин не превышает 100 тысяч человек (справка Отдела государственной статистики в Клинском районе от 19.09.2005 - т. 1, л. д. 146). Однако в расчетах Инспекции применен коэффициент увеличения средней ставки земельного налога за счет местоположения - 1,6, установленный в соответствии со ст. 9 Закона МО "О плате за землю в Московской области" (Приложение 7), что противоречит Закону "О плате за землю" N 1738-1, так как в компетенцию субъекта федерации не входит установление иных, чем в Законе N 1738-1, коэффициентов увеличения средней ставки земельного налога. Кроме того, 22.09.05 Совет депутатов Клинского района принял решение N 6/18 о внесении изменений в ранее установленные ставки земельного налога, уменьшив их на коэффициент 1,6. Таким образом, фактически было признано, что повышающий коэффициент 1,6 применялся при установлении ставок земельного налога и применялся незаконно. Статья 76 Конституции Российской Федерации устанавливает прямое действие Федерального закона в случае противоречия между федеральным законом и иным актом, изданным в Российской Федерации. Суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному, имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, должен принимать решение в соответствии с нормативным актом, имеющим большую юридическую силу (п. 2 ст. 13 АПК РФ). При таких обстоятельствах судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что привлечение ПА "ПО "Клинволокно" к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредоставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по земельному налогу за 2001 - 2002 гг. является неправомерным, поскольку земельным участком, на котором расположены объекты недвижимости истца и иных собственников, в 2001 - 2002 гг. обладало на праве бессрочного пользования ОАО "Клинволокно" на основании постановления Главы администрации Клинского района N 454 от 09.03.1993, право ОАО "Клинволокно" было прекращено 05.08.2002. ОАО "Клинволокно", как землепользователь, производил начисление земельного налога за всю территорию промплощадки и представлял в Налоговую инспекцию налоговые декларации по земельному налогу за 2001 - 2002 гг. Также судом признано недействительным решение Инспекции в части начисления заявителю НДС в размере 48000 руб., пени за несвоевременную уплату налога в размере 30739 руб., штрафа за неполную уплату НДС в сумме 9600 руб. Основанием для доначисления сумм НДС и взыскания с ПА "ПО "Клинволокно" указанных выше санкций явилась передача заявителем в соответствии с заключенным договором N 5-01-045-1 от 1.10.2001 в безвозмездное пользование в ООО "Клинволокно Энергоснабжение" имущества, необходимого для осуществления деятельности по водоснабжению, водоотведению, в связи с чем Инспекция пришла к выводу о том, что передача в безвозмездное пользование имущества является оказанием услуг на безвозмездной основе и в соответствии со ст. ст. 39, 40 НК РФ налогоплательщику следует доначислить с октября 2001 г. по май 2002 г. налог на прибыль из расчета рыночной цены сделки - по 30000 руб. в месяц и налог на добавленную стоимость - по 6000 руб. в месяц. Данные выводы Инспекции признаны судом противоречащими действующему гражданскому и налоговому законодательству РФ. При этом судом установлено и подтверждается материалами дела, что заявитель является некоммерческой организацией, которая, в соответствии со ст. 50 ГК РФ и устава организации, не имеет в качестве основной цели извлечение прибыли. Заявитель и ООО "Клинволокно Энергоснабжение" 01.10.01 заключили договор безвозмездного пользования N 5-01-045. Ограничений по заключению данного вида договоров для некоммерческих организаций законодательством не установлено. Как правильно указали судебные инстанции, пунктом 3 статьи 423 ГК РФ закреплена презумпция возмездности гражданско-правового договора: договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное. Исключение из правила о возмездности имеет место в отношении договора безвозмездного пользования (ст. 689 ГК РФ), где законодатель установил безвозмездность как существенный признак данного вида договора. Таким образом, является обоснованным вывод суда о том, что 01.10.01 заявитель заключил заведомо безвозмездный договор. Отклоняя ссылку Инспекции на ст. 146 НК РФ, суд указал, что данная норма не устанавливает в качестве объекта налогообложения операции по безвозмездной временной передаче прав пользования имуществом, в связи с чем выводы Инспекции о нарушении налогоплательщиком указанной нормы являются неправомерными. Судебными инстанциями также установлено отсутствие оснований к применению ст. 40 НК РФ. Суд кассационной инстанции считает, что судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам и оснований для их переоценки, на что направлены доводы жалобы, не имеется. Нарушений норм процессуального права не установлено. Руководствуясь ст. ст. 284, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд ПОСТАНОВИЛ: решение от 29.11.2005 Арбитражного суда Московской области по делу N А41-К2-6946/05 и постановление от 14.03.2006 Десятого арбитражного апелляционного суда по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Клину Московской области - без удовлетворения.