Бесплатный архив

Безвозмездная передача рекламных материалов в рамках проводимых рекламных акций не подлежит обложению НДС в связи с тем, что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т. д. относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА Постановление кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу 21 декабря 2006 г. Дело N КА-А40/12432-06 25 декабря 2006 г. Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2006 года. Полный текст постановления изготовлен 25 декабря 2006 года. Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Букиной И.А., судей Алексеева С.В., Корневой Е.М. при участии в заседании: от заявителя адвокат Н.С. (рег. N 77/3857) по дов. от 06.12.04 N 10, адвокат И.Н. (рег. N 50/4339), Н.А.А. по дов. от 30.03.06 N 06/27-ВС (л.д. 16 т. 1), М. по дов. от 03.05.06 N 06/40-ВС; от ответчика Н.А.В. по дов. от 19.06.06 N 05-06/09526, рассмотрев 21.12.2006 в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 14 по г. Москве на решение от 31 мая 2006 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Кондрашовой Е.В., на постановление от 05 сентября 2006 г. N 09АП-9111/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Порывкиным П.А., Павлючуком В.В., Сафроновой М.С., по делу N А40-25521/06-118-226 по иску (заявлению) ЗАО "Международные услуги по маркетингу табака" о признании недействительным решения в части к ИФНС России N 14 по г. Москве, УСТАНОВИЛ: ИФНС России N 14 по г. Москве (далее - налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Международные услуги по маркетингу табака" (далее - заявитель, общество) за период с 01.01.2003 по 31.12.2003. По результатам проверки составлен акт от 02.03.2006 N 13/10. На основании указанного акта проверки с учетом представленных обществом возражений налоговым органом вынесено решение от 14.04.2006 N 13-13/268, согласно которому обществу были доначислены налоги, пени, а также санкции за нарушения налогового законодательства. Считая решение налогового органа частично незаконным, нарушающим права и охраняемые законом интересы заявителя, ЗАО "Международные услуги по маркетингу табака" обратилось в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268 в части взыскания НДС в сумме 40399055 руб. 44 коп., пени в сумме 17403890 руб. 87 коп., штрафа в сумме 8079811 руб., привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 5584756 руб., привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ в размере 18926 руб. в территориальный бюджет и 2336 руб. в местный бюджет, привлечения... Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2006 признано недействительным решение налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268, вынесенное в отношении заявителя, в части взыскания НДС в сумме 40399055 руб. 44 коп., пени в сумме 17403890 руб. 87 коп., штрафа в сумме 8079811 руб., привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 2600335 руб., привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ в размере 18926 руб. в территориальный бюджет и 2336 руб. в местный бюджет. В части иска о признании недействительным решения от 14.04.2006 N 13-13/268 в отношении привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 2600335 руб. отказано. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2006 решение суда от 31.05.2006 изменено. Отменено решение суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268 в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом. Признано недействительным решение налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268 в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ИФНС России N 14 по г. Москве обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление суда апелляционной инстанции полностью и решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований, полагая, что судом первой инстанции необоснованно применены смягчающие обстоятельства в части штрафных санкций, судом апелляционной инстанции нарушены нормы материального права, выразившиеся в неверном истолковании ст. ст. 310, 312, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. В отзыве на кассационную жалобу ЗАО "Международные услуги по маркетингу табака" считает постановление суда апелляционной инстанции законным, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения. В заседании кассационной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы. Представитель заявителя возражал против ее удовлетворения. Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке статей 284 и 286 АПК РФ. Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений на нее, суд кассационной инстанции считает, что обжалуемое постановление суда апелляционной инстанции подлежит изменению в связи с неправильным применением норм материального права. Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки выявлено, что заявитель в 2003 г. выплачивал проценты за пользование кредитом в пользу иностранной компании - "Би-эй-ти Интершейшнл Файнанс пи-эл-си", но в нарушение ст. ст. 310, 312 НК РФ не удержал и не перечислил налог с дохода иностранной организации в сумме 28474726 руб., поскольку не представил надлежащим образом легализованных документов, подтверждающих постоянное местонахождение иностранной организации. В связи с чем заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 5584756 руб. Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа, но применил п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ, установив смягчающие ответственность обстоятельства, а именно: отсутствие со стороны налогового органа замечаний по вопросу о правомерности неудержания налога с выплат по тому же договору при наличии той же к моменту выплаты справки при отсутствии апостиля (акт от 14.10.2003 N 02-05-06/70 и решение от 12.11.2003 N 184); самостоятельное устранение заявителем до вынесения решения недостатков в оформлении справки о месте нахождения организации, содействие заявителя в устранении сомнений о подписании справки полномочным лицом и иных сомнений, порождаемых отсутствием апостиля; отсутствие вреда в виде недоплаченных бюджет сумму, поскольку при правильном оформлении справки налог в бюджет оплате не подлежал в силу норм международного договора. В связи с чем решение налогового органа в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) признано судом недействительным частично и заявителю отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения от 14.04.2006 N 13-13/268 в отношении привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 2600335 руб. Суд апелляционной инстанции, отменяя решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения от 14.04.2006 N 13-13/268 в отношении привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 2600335 руб. и признав недействительным решение налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268 в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, посчитал ошибочным вывод суда первой инстанции в связи с неправильным применением норм материального права, применив те же нормы материального права. Суд кассационной инстанции считает, что судом апелляционной инстанции неправильно истолкованы нормы ст. ст. 310, 312 НК РФ, международного права, а выводы суда первой инстанции по данному эпизоду являются правильными в связи со следующим. В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода. В пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Кодекса. Исходя из названной нормы при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства. При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, этот доход освобождается от удержания налога у источника выплаты. Следовательно, несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 названной статьи Кодекса, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет. В этом случае согласно п. 2 ст. 312 НК РФ при последующем подтверждении местонахождения иностранного юридического лица производится возврат ранее удержанного налога. Обществом с дохода, выплаченного иностранной организации в 2003 году, налог не удержан и не перечислен в бюджет со ссылкой на наличие Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 15.02.1994, на Письмо Министерства финансов РФ от 05.10.2004 N 03-08-07. Судами установлено, что в подтверждение местонахождения иностранного юридического лица заявителем представлена в налоговый орган справка иностранного контрагента о своем местонахождении, на которой отсутствует апостиль. Согласно статье 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов от 05.10.1961 (далее - Конвенция), участниками которой являются как Российская Федерация, так и Великобритания, Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из Договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства. В силу статьи 3 Конвенции единственной формальностью, соблюдение которой может быть потребовано для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 Конвенции апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен. Поскольку Конвенция распространяется на официальные документы, в том числе исходящие от органа или должностного лица, подчиняющегося юрисдикции государства, включая документы, исходящие из прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя, такие документы должны соответствовать требованиям Конвенции, то есть содержать апостиль. Документ, представленный налоговому агенту иностранной организацией по настоящему делу, не отвечает требованиям Конвенции, предъявляемым к официальным документам, так как не имеет апостиля. В этом случае налоговый агент был обязан произвести удержание и перечисление в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу. Суд первой инстанции правильно пришел к выводу, что документ, представленный обществом в качестве доказательства, подтверждающего местонахождение иностранного юридического лица, правомерно не принят налоговым органом. Вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии в налоговом законодательстве Российской Федерации обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местонахождение в иностранном государстве, ошибочен, так как ст. 312 НК РФ предусмотрено представление налоговому агенту подтверждения, заверенного компетентным органом иностранного государства. Порядок оформления официальных документов, исходящих от компетентных органов иностранных государств, содержится в Конвенции, являющейся в силу статьи 15 Конституции Российской Федерации составной частью ее правовой системы. Аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2005 N 990/05. Ссылка суда апелляционной инстанции на Письмо Министерства финансов РФ от 22.02.2006 N 03-08-05 является неосновательной, поскольку это Письмо не является официальным информационным письмом названного органа. Тем более из него следует, что в настоящее время только проводится работа по анализу и совершенствованию процедур принятия сертификатов постоянного местопребывания (резидентства), выдаваемых иностранными государствами, в связи с принятием Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Постановления от 28.06.2005 N 990/05. При определении размера штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ судом первой инстанции правильно установлено, что при выплате дохода 10.02.2003 истек трехлетний срок давности привлечения к ответственности, предусмотренный п. 1 ст. 113 НК РФ, поскольку акт проверки составлен 02.03.2006. В связи с чем суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что взыскание с заявителя штрафа в размере 384086 руб. по указанной выплате не соответствует п. 1 ст. 113 НК РФ. Применение судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных выше, применительно к п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, согласно которой санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности, является правильным. Доводы налогового органа о нарушении п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в связи с невключением заявителем в налоговую базу по НДС операций по безвозмездной передаче рекламных материалов в рамках проводимых рекламных акций, не принимаются судом кассационной инстанции в связи с тем, что они не основаны на материалах дела. Доводы сторон по данному эпизоду были оценены судами с исследованием конкретных документов (л.д. 140, 141 т. 1, л.д. 2 - 12 т. 14, л.д. 101 - 103 т. 13) применительно к нормам п. 3 ст. 3, ст. ст. 11, 146 НК РФ, ст. 2 ФЗ РФ от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе", Письму МНС России от 02.07.2001 N 01-4-03/858-Т245, согласно которому обороты по передаче товаров (образцы) во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения НДС в связи с тем, что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т.д. относятся на издержки производства и обращения как расходы по рекламе. Аналогичные выводы сделаны в письме Управления МНС РФ по г. Москве от 31.07.2001 N 02-14/35611. Более того, как правильно указали суды, на обращение заявителя в МНС России с запросом относительно необходимости обложения НДС оборотов, возникающих при передаче рекламной продукции в ходе проведения различных рекламных акций, по поручению МНС РФ был получен ответ из УМНС РФ по г. Москве от 17.12.2003 N 24-11/70406, согласно которому заявителю разъяснено, что в силу ст. 146 НК РФ объектом налогообложения является передача на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль. Поскольку в рассматриваемой ситуации расходы на рекламные материалы принимаются заявителем к вычету в полном объеме при исчислении налога на прибыль, объекта обложения НДС не возникает. Таким образом, суды пришли к правильному выводу, что заявитель правомерно не включил в налоговую базу по НДС стоимость рекламных материалов, передаваемых в рамках проводимых рекламных акций, а вывод налогового органа о неуплате НДС за 2003 г. в сумме 40399055,44 руб. и о необходимости уплатить пени и штраф противоречит налоговому законодательству. Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду не опровергают выводов судебных инстанций, а направлены на переоценку судебных актов. Согласно ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда такой судебный акт содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением либо неправильным применением норм материального или процессуального права. С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции считает, что постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2006 подлежит изменению в части признания недействительным решения налогового органа от 14.04.2006 N 13-13/268 в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, с оставлением в силе решения Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2006 в части отказа в иске о признании недействительным решения от 14.04.2006 N 13-13/268 в отношении привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 2600335 руб. В остальной части судебные акты подлежат оставлению без изменения. Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд ПОСТАНОВИЛ: постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05 сентября 2006 г. N 09АП-9111/2006-АК по делу N А40-25521/06-118-226 изменить в части признания недействительным решение ИФНС России N 14 по г. Москве от 14.04.2006 N 13-13/268 в части привлечения ЗАО "Международные услуги по маркетингу табака" к ответственности по ст. 123 НК РФ (п. 1.2 резолютивной части указанного решения налогового органа) за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с доходов иностранных юридических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, оставить в силе решение Арбитражного суда г. Москвы от 31 мая 2006 г. в части отказа в иске о признании недействительным решения от 14.04.2006 N 13-13/268 в отношении привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 2600335 руб. В остальной части судебные акты по делу N А40-25521/06-118-226 оставить без изменения.