Бесплатный архив

Суд пришел к выводу о неправомерном исключении налогоплательщиком из налоговой базы НДС стоимости выполненных им лесохозяйственных и лесовосстановительных работ, отклонив доводы о том, что выполнение этих работ предусмотрено договорами аренды участков лесного фонда и является частью арендной платы, что согласно подп. 3 п. 2 ст. 614 ГК РФ арендная плата устанавливается, в частности, в виде предоставления арендатором определенных услуг, поэтому работы, выполненные в рамках договоров аренды в счет арендной платы, не подпадают под понятие «реализация работ (услуг)». Суд исходил из того, что выполнение арендатором работ и передача их результатов арендодателю в качестве арендной платы (полностью или в части) не поименованы в п. 3 ст. 39 НК РФ, поэтому выполнение налогоплательщиком данных работ и передача их результатов арендодателям являются в силу ст. 39 НК РФ реализацией. Соответственно возникает объект обложения НДС.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 30 октября 2007 г. по делу N А66-2842/2007 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Кочеровой Л.И., при участии от производственного кооператива "Максатихинский лесопромышленный комбинат" Доронкина И.Г. (доверенность от 29.10.2007 N 25), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области Карташова А.А. (доверенность от 09.01.2007 N 04-20/1) и Шаманской И.В. (доверенность от 24.10.2007 N 04-21/93), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2007 по делу N А66-2842/2007 (судьи Виноградова Т.В., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.), установил: производственный кооператив "Максатихинский лесопромышленный комбинат" (далее - Комбинат) обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Тверской области (далее - налоговая инспекция) от 06.03.2007 N 370/305 в части требований уплатить 172040 руб. налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет. Решением Арбитражного суда Тверской области от 08.06.2007 (судья Владимирова Г.А.) решение налоговой инспекции от 06.03.2007 N 370/305 признано недействительным. Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2007 решение суда от 08.06.2007 оставлено без изменения. В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление суда и отказать Комбинату в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права. Податель жалобы не согласен с выводом суда апелляционной инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для начисления налога на добавленную стоимость на стоимость выполненных Комбинатом лесохозяйственных и лесовосстановительных работ при наличии у него переплаты по этому налогу. Налоговый орган утверждает, что в отсутствие заявления налогоплательщика о зачете имеющейся переплаты он вправе требовать уплаты доначисленной по результатам проверки по решению инспекции суммы налога. Наличие переплаты на лицевом счете свидетельствует только об отсутствии у инспекции оснований для привлечения Комбината к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость. В заседании суда кассационной инстанции представители налоговой инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Комбината просил оставить ее без удовлетворения. Законность обжалуемого постановления суда проверена в кассационном порядке. Как видно из материалов дела, Комбинат 07.12.2006 представил в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за июнь 2006 года (л.д. 21 - 26 т. 1). Согласно этой декларации сумма налога, исчисленного с базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, составила 4655234 руб., а сумма налоговых вычетов - 1317070 руб. Уплате в бюджет по декларации подлежит 3338164 руб. налога на добавленную стоимость. При проведении камеральной проверки полученной декларации налоговый орган пришел к выводу о неправомерном исключении Комбинатом в уточненной декларации из базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, стоимости выполненных им лесохозяйственных и лесовосстановительных работ по договорам аренды участков лесного фонда для заготовки древесины. Инспекция установила, что основными видами деятельности Комбината являются заготовка древесины, производство фанеры и пиломатериалов. С целью обеспечения производственной деятельности Комбинат заключил с Максатихинским лесхозом Главного управления природных ресурсов и охраны окружающей среды МПР России по Тверской области, Бежецким лесхозом Агентства лесного хозяйства по Тверской области, ФГУ "Максатихинский лесхоз" Агентства лесного хозяйства по Тверской области (арендодатели) договоры аренды участков лесного фонда для заготовки древесины. По условиям договоров арендная плата за арендуемые участки состоит из двух частей: в виде денежных платежей в соответствующие бюджеты в размере минимальных ставок платы за древесину, отпускаемую на корню за всю расчетную лесосеку на данных участках, а также в виде выполнения лесохозяйственных, лесовосстановительных и лесоохранных работ за счет арендатора на арендованной территории. К указанным работам, в частности, относятся: подготовка почвы под лесные культуры, посадка леса, уход за лесными культурами, содействие естественному возобновлению, устройство минерализованных полос и уход за ними, рубки ухода в молодняках, расчистка квартальных просек. После выполнения Комбинатом лесохозяйственных и лесовосстановительных работ предусмотрено составление двусторонних актов завершения и принятия этих работ и актов приема-сдачи работ. Стоимость выполненных лесохозяйственных, лесовосстановительных и противопожарных работ определяется размером фактической суммы собственных средств Комбината, затраченных на выполнение этих работ. За июнь 2006 года стоимость работ составила 955777,51 руб. Комбинат в первоначально представленной в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость за июнь 2006 года учел в базе, облагаемой налогом на добавленную стоимость, стоимость выполненных им лесохозяйственных и лесовосстановительных работ по договорам аренды участков лесного фонда для заготовки древесины и предъявил к вычету суммы этого налога, уплаченные поставщикам материалов, приобретенных для выполнения названных работ. При подаче уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за этот же период Комбинат исключил из налогооблагаемой базы стоимость выполненных им по условиям договоров аренды участков лесного фонда лесохозяйственных и лесовосстановительных работ. При этом корректировка суммы налоговых вычетов путем ее уменьшения на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), приобретенных для выполнения названных работ, Комбинатом не произведена. Налоговый орган считает, что стоимость выполненных Комбинатом в соответствии с договорами аренды лесохозяйственных и лесовосстановительных работ в соответствии с положениями пункта 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, поскольку происходит передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого. Исключение Комбинатом в уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за июнь 2006 года из базы, облагаемой этим налогом, стоимости выполненных лесохозяйственных и лесовосстановительных работ привело к занижению на 172040 руб. суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет за июнь 2006 года. Решением налогового органа от 06.03.2007 N 370/305, принятым на основании акта проверки от 06.02.2007 N 187/111 и с учетом возражений налогоплательщика, Комбинату начислено (дополнительно к сумме, указанной в уточненной декларации) и предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 172040 руб. налога на добавленную стоимость, а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет. Несмотря на неуплату налога по первоначально представленной декларации налоговый орган не привлек Комбинат к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога, так как у налогоплательщика как по состоянию на 20.07.2006 (дату уплаты налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года), так и на дату вынесения налоговой инспекцией решения имелась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме, превышающей начисленную по результатам проверки сумму. Комбинат, считая решение налоговой инспекции от 06.03.2007 N 370/305 незаконным в части требований уплатить 172040 руб. налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд. Суд первой инстанции признал решение налоговой инспекции недействительным. Суд посчитал неправомерным начисление налоговым органом налога на добавленную стоимость на стоимость выполненных Комбинатом лесохозяйственных и лесовосстановительных работ, поскольку выполнение этих работ предусмотрено договорами аренды участков лесного фонда и является частью арендной платы. Суд сослался на подпункт 3 пункта 2 статьи 614 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде, в частности, предоставления арендатором определенных услуг. Поэтому суд пришел к выводу, что работы, выполненные в рамках договоров аренды в счет арендной платы, не подпадают под понятие "реализация работ (услуг)", приведенное в статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд апелляционной инстанции не согласился с судом первой инстанции, подтвердив правильность позиции налоговой инспекции о наличии у Комбината обязанности включить стоимость лесохозяйственных и лесовосстановительных работ в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость. В то же время суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменения, сославшись на наличие у налогоплательщика на дату вынесения оспариваемого решения переплаты по налогу на добавленную стоимость в размере, превышающем недоимку, и на неправильную формулировку резолютивной части решения налогового органа от 06.03.2007 N 370/305. Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, считает правильным вывод суда апелляционной инстанции и налоговой инспекции о неправомерном исключении Комбинатом в уточненной декларации за июнь 2006 года из базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, стоимости выполненных им лесохозяйственных и лесовосстановительных работ. Согласно статье 39 НК РФ реализацией работ организацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) результатов выполненных работ одним лицом для другого лица. В статье 39 НК РФ приведен перечень случаев, когда передача права собственности, результатов выполненных работ не признается реализацией товаров (работ, услуг). Как правильно указал суд апелляционной инстанции, выполнение арендатором работ и передача их результатов арендодателю в качестве арендной платы (полностью или в части) в пункте 3 статьи 39 НК РФ не поименованы, следовательно, выполнение Комбинатом лесохозяйственных и лесовосстановительных работ и передача их результатов арендодателям является в силу статьи 39 НК РФ реализацией работ. Соответственно возникает объект обложения налогом на добавленную стоимость. Судом апелляционной инстанции обоснованно отклонена ссылка налогоплательщика на отсутствие оснований для обложения налогом на добавленную стоимость стоимости выполненных им работ в силу подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ, так как выполнение Комбинатом спорных работ является частью арендной платы. Нормой названного подпункта предусмотрено освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость сборов, взимаемых государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе лесных податей, арендной платы за пользование лесным фондом и других платежей в бюджеты за право пользования природными ресурсами). Названная норма регулирует порядок налогообложения сборов, зачисляемых в бюджеты у перечисленных лиц, их получающих. Выполнение Комбинатом лесохозяйственных и лесовосстановительных работ в счет арендной платы по договорам аренды и передача их результатов не подпадают под действие названной нормы. Вместе с тем кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда о незаконности оспариваемого решения налоговой инспекции, обоснованный только тем, что в резолютивной части решения от 06.03.2007 N 370/305 (пункт 2.1) налоговым органом выдвинуто требование об уплате налога на добавленную стоимость, начисленного (дополнительно начисленного) по результатам камеральной проверки, несмотря на имеющуюся у Комбината переплату этого налога. Действительно, из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что у Комбината имеется переплата по налогу на добавленную стоимость, превышающая начисленную по результатам камеральной проверки сумму налога, как на дату уплаты налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года (20.07.2006), так и на момент вынесения решения от 06.03.2007 N 370/305. По состоянию на 20.07.2006 переплата составила 934838,77 руб., на 06.03.2007 - 398365,77 руб. Поэтому в пункте 1 решения налогового органа от 06.03.2007 N 370/305 отказано в привлечении Комбината к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года. Комбинату также не начислены и пени за нарушение срока уплаты налога на добавленную стоимость за названный налоговый период. В подпункте 2.1 пункта 2 резолютивной части решения от 06.03.2007 N 370/305 налоговая инспекция указала выявленную в результате проверки недоплаченную сумму налога на добавленную стоимость, которую Комбинат обязан уплатить за июнь 2006 года - 172040 руб. То есть сумму, на которую занижена сумма налога, указанная в уточненной декларации за июнь 2006 года. В подпункте 2.2 пункта 2 решения налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет. В заседании суда кассационной инстанции представители налоговой инспекции пояснили, что Комбинат не уплатил в бюджет в установленный срок сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по первоначально поданной декларации за июнь 2006 года. Судом апелляционной инстанции не учтено, что после вынесения по итогам камеральной проверки уточненной декларации за июнь 2006 года решения от 06.03.2007 N 370/305 налоговый орган произвел зачет имеющейся у Комбината переплаты по налогу на добавленную стоимость в счет начисленной (дополнительно начисленной) суммы налога. Требование об уплате 172040 руб. налога на добавленную стоимость налогоплательщику не выставлялось. Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что содержащееся в пункте 2 резолютивной части оспариваемого решения налоговой инспекции предложение Комбинату уплатить начисленный на стоимость выполненных лесохозяйственных и лесовосстановительных работ налог на добавленную стоимость, с учетом мотивировочной части решения инспекции и последующих ее действий, фактически означает начисление налогоплательщику 172040 руб. налога дополнительно к сумме, указанной Комбинатом к уплате в уточненной декларации, и возникновение у Комбината недоимки в этой сумме, дающее налоговому органу право погасить ее за счет имеющейся переплаты путем проведения зачета. Подтверждение судом апелляционной инстанции в резолютивной части принятого постановления законности решения суда первой инстанции, которым признано недействительным решение налогового органа в полном объеме (в том числе его пункт 2.2, где Комбинату предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, связанные с неправильным определением налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и исчислением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет), в рассматриваемом деле дает основания считать, что у Комбината отсутствует недоимка, образовавшаяся вследствие неправильного исчисления налога, и правомерно выявленная инспекцией в ходе проверки обязанность налогоплательщика ее уплатить. Следовательно, налоговый орган не имеет права на зачет имеющейся переплаты налога в счет правильно выявленной недоплаты Комбинатом налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года. Такое решение суда апелляционной инстанции противоречит его выводу о занижении налогоплательщиком на 172040 руб. суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате за июнь 2006 года, изложенной в мотивировочной части постановления. В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решения налогового органа арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого решения и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арбитражный суд, установив, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании решения недействительным. Согласно части 3 названной статьи в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемое решение налогового органа соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования. В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции подтвердил законность и обоснованность вывода налогового органа о занижении Комбинатом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет за июнь 2006 года, на 172040 руб. вследствие неправильного применения норм главы 21 НК РФ. Это нарушение выявлено в ходе камеральной проверки уточненной декларации за июнь 2006 года, по результатам которой принято оспариваемое Комбинатом в суде решение налоговой инспекции от 06.03.2007 N 370/305. Применение в резолютивной части оспариваемого решения налогового органа термина "уплатить" спорную сумму налога на добавленную стоимость, вместо "начислить" (дополнительно начислить), применительно к обстоятельствам данного конкретного дела не нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Поэтому кассационная инстанция считает, что у суда апелляционной инстанции отсутствовали законные основания для оставления в силе решения суда первой инстанции, которым признано незаконным решение налоговой инспекции от 06.03.2007 N 370/305. Кроме того, материалами дела подтверждается, что Комбинат, обращаясь в арбитражный суд, просил признать оспариваемое решение налогового органа недействительным в части требования уплатить не полностью уплаченный за июнь 2006 года налог на добавленную стоимость в сумме 172040 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет - подпункты 2.1 и 2.2 пункта 2 резолютивной части решения. В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части. Суд первой инстанции, выйдя за пределы заявленных требований, неправомерно признал решение налоговой инспекции незаконным в полном объеме. Принимая во внимание изложенное, решение и постановление судов подлежат отмене, а требования Комбината - отклонению. В связи с отменой принятых по данному делу решения и постановления судов и в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с Общества подлежит взысканию в федеральный бюджет 1000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции. Руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил: решение Арбитражного суда Тверской области от 08.06.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2007 по делу N А66-2842/2007 отменить. В удовлетворении заявленных производственным кооперативом "Максатихинский лесопромышленный комбинат" требований отказать. Взыскать с производственного кооператива "Максатихинский лесопромышленный комбинат" в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции. Председательствующий Н.Г.Кузнецова Судьи И.Д.Абакумова Л.И.Кочерова