Бесплатный архив

Налоговая инспекция в подтверждение своей позиции сослалась на «сложившуюся судебную практику» (два постановления ФАС Западно-Сибирского округа). Однако суд признал, что сложившейся практики по спорному вопросу не существует, поскольку имеется другое постановление ФАС того же округа прямо противоположного содержания.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 23 марта 2005 г. Дело N КА-А40/1981-05 Федеральный арбитражный суд Московского округа при участии в заседании от истца: Н. - дов. N 752 от 15.06.2004, Ю. - дов. N Д-809/04 от 21.09.2004, А. - дов. от 21.09.2004 N Д-810/04; от ответчика: С. - дов. N 57-04-23/10 от 28.02.2005, рассмотрев 21.03.2005 в заседании кассационную жалобу МИФНС РФ по КН N 6 на решение от 02.10.2004 Арбитражного суда г. Москвы, на постановление от 17.12.04 N 09АП-5565/04-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятые по заявлению ОАО "Аэрофлот - Российские авиалинии" к МИМНС РФ по КН N 6 о признании недействительным решения и обязании возместить НДС, УСТАНОВИЛ: решением от 02.10.2004, оставленным без изменения постановлением от 17.12.2004, требования Открытого акционерного общества "Аэрофлот - Российские авиалинии" к Инспекции МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 6 о признании недействительными решений от 20.05.2004 N 03-5 ДСП и от 20.05.2004 N 03-5/5 ДСП и обязании возместить (путем возврата) НДС в сумме 163623975 руб. по налоговой декларации за январь 2004 года, ссылаясь на соблюдение Обществом требований ст. 164, п. 1 ст. 165, ст. ст. 169, 171, п. 1 ст. 172, п. 45 ст. 176 НК РФ, совокупность обстоятельств и доказательств, подтверждающих обоснованность заявленных требований и незаконность необоснованности оспариваемых решений. Законность и обоснованность решения и постановления судов проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ по кассационной жалобе налогового органа, в которой он просит решение и постановление судов отменить, дело направить на новое рассмотрение в связи с тем, что выводы суда о поступлении выручки от иностранных покупателей услуг, основаны на неправильном применении норм: п. 6 ст. 165 НК РФ, несоблюдении требований п. 5 ст. 169 НК РФ, несвоевременности декларирования реализации услуг в ноябре 2003 года в налоговой декларации за январь 2004 года. В отзыве на кассационную жалобу Общество просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения, судебные акты - без изменения, поскольку доводы кассационной жалобы не основаны на требовании налогового законодательства (ст. ст. 165, 171, 172, 169, 176 НК РФ), судебной практике, материалах дела, им дана надлежащая оценка в их совокупности и взаимосвязи. Оснований для переоценки не имеется. Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы, изложенные, соответственно, в кассационной жалобе и отзыве на нее, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется. Суды полно и всесторонне исследовали юридически значимые обстоятельства, дали надлежащую правовую оценку исследованным судами в их совокупности и взаимосвязи доводам сторон, правильно применили нормы налогового законодательства, регулирующего возмещение НДС, и применили законное и обоснованное решение. Суды обоснованно отклонили довод Инспекции о том, что копии банковских выписок не подтверждают поступление выручки за оказание услуг по перевозке грузов, пассажиров и багажа. Закон не устанавливает специальных требований к представляемым в соответствии с подпунктом 1 п. 6 ст. 165 НК РФ в налоговый орган банковским выпискам. Аэрофлот представил в Инспекцию выписки банка по форме, которая определяется банком. Данные банковские выписки отражают движение денежных средств на счетах Аэрофлота, следовательно, и поступление денежных средств от реализации его услуг, в том числе по международным перевозкам пассажиров и багажа. Информацию "об источниках и причинах поступления денежных средств" можно получить из дополнительно представленных налогоплательщиком документов, однако эти документы не были приняты во внимание Инспекцией. В банковских выписках не может быть отражено поступление выручки от продажи каждого авиабилета в отдельности, так как денежные средства от продажи авиабилетов поступают на счета Аэрофлота от его агентов общей суммой за отчетный период. Идентификация поступившей выручки по каждому проданному билету возможна лишь на основе совокупности первичных бухгалтерских документов, связанных с реализацией услуг по перевозке пассажиров и багажа. В рамках камеральной проверки обоснованности применения ставки НДС 0% такую идентификацию выручки можно было бы производить выборочно. Однако налоговым органом дополнительные документы и пояснения от Аэрофлота в порядке ст. 88 НК РФ не запрашивались. В подтверждение возможности отслеживания поступления выручки от продажи конкретного авиабилета на основе совокупности первичных бухгалтерских документов Аэрофлотом представлены в дело документы (полетные купоны, расчетные письма агентов, платежные и другие документы) по международной перевозке пассажиров, оформленной едиными международными перевозочными документами по маршруту Москва - Вильнюс (рейс 197 от 02.11.03). Эти документы позволяют проследить всю цепочку оказания услуги от продажи билета, поступления выручки до подтверждения посадки пассажира в самолет и осуществления полета (т. 10). Таким образом, утверждение Инспекции о неподтверждении Аэрофлотом поступления выручки является бездоказательным и не соответствует действительности. Кроме банковских выписок российских банков, подтверждающих поступление выручки от продажи авиабилетов агентами и представительствами Аэрофлота на территории РФ на расчетные счета Аэрофлота в российских банках (т. 6 - 8), в деле имеются дополнительные доказательства, подтверждающие поступление выручки от продажи авиабилетов. В частности, Аэрофлотом представлены также сводные реестры поступлений по банкам сумм от продажи авиабилетов на международные перевозки пассажиров и багажа. В деле имеются также документы (расчетные письма, реестры продаж, платежные поручения), подтверждающие поступление средств от продажи авиабилетов агентами и от собственной продажи (т. 11, 12). Выручка от продажи авиабилетов агентами и представительствами Аэрофлота за рубежом (валютная выручка) поступает на счета Аэрофлота, открытые в установленном порядке в зарубежных банках. В соответствии с лицензией Банка России N 12-81-0536/97 с сумм, поступивших на эти счета, производится оплата расходов по обслуживанию самолетов Аэрофлота за рубежом, расходов на содержание представительств за рубежом и других разрешенных расходов. Остаток сумм валютной выручки на счетах в иностранных банках перечисляется представительствами Аэрофлота на транзитные счета Аэрофлота в уполномоченных банках РФ для последующей обязательной продажи части валютной выручки в установленном порядке и зачисления полученных средств на текущие счета в российских банках. Эти обстоятельства подтверждаются имеющимися в деле выписками со счетов в иностранных банках (т. 13 - 25), выписками с транзитных счетов в уполномоченных банках (т. 4, 5), лицензией Банка России N 12-81-0536/97 (т. 2, 3), отчетностью по обязательной продаже валютной выручки, представляемой Аэрофлотом в установленном Департаментом валютного контроля Банка России порядке (т. 9, л. д. 57 - 79). Однако эти документы не были приняты во внимание Инспекцией. Ссылка Инспекции на Постановление Президиума ВАС от 27.04.2002 N 4320/01 в обоснование своей позиции несостоятельна. Указанные в данном судебном акте мотивы неполного исполнения денежных обязательств по договору поставки и экспортного контракта, а также отсутствия доказательств экспорта именно того оборудования, которое приобретено у поставщика, не применимы к услугам авиаперевозок. При перевозках пассажиров и багажа частичная оплата услуги перевозки невозможна. В соответствии с действующими Правилами международных перевозок пассажиров и багажа, утвержденными МГА СССР 03.01.1986 N 1/И, авиабилет выдается пассажиру только после полной оплаты его стоимости, а услуга перевозки оказывается лицу, указанному в авиабилете. Согласно Правилам международных авиаперевозок билеты на авиарейсы приобретаются (оплачиваются) предварительно. Наличие авиабилета у пассажира свидетельствует, что услуга перевозки оплачена. Услуги по международным перевозкам пассажиров и багажа Аэрофлот оказывает не эпизодически от случая к случаю, а постоянно изо дня в день в соответствии с заранее обнародованным расписанием рейсов. Таким образом, в распоряжении Инспекции имелись не только банковские выписки за ноябрь 2003 года, но и за предыдущие периоды. Довод Инспекции о том, что налогоплательщик обязан ежемесячно повторно представлять уже имеющиеся в распоряжении Инспекции банковские выписки за весь предыдущий годовой период, является несостоятельным, не соответствующими правовой позиции Конституционного Суда РФ (Постановление от 14.07.2003 N 12-П). Довод об обложении части международной перевозки пассажиров и багажа, осуществленной Аэрофлотом, на участке перевозки между пунктами отправления и назначения, расположенными на территории РФ, ставкой НДС 0% не вытекает из законодательства и основано на неправомерном разделении единого маршрута международной перевозки на составляющие его участки в качестве отдельных объектов налогообложения. В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ условиями отнесения услуг по перевозке пассажиров и багажа к облагаемым по ставке НДС 0% являются оформление всего маршрута перевозки единым международным перевозочным документом и нахождение пункта отправления или пункта назначения пассажиров и багажа за пределами территории РФ. Перевозки, по которым Аэрофлотом заявлено возмещение "входного" НДС, удовлетворяют этим требованиям. Из имеющихся в деле документов видно, что по единым международным перевозочным документам (полетным купонам) N 4415062224, 4415062225 и 4415062228 осуществлена перевозка пассажиров из Лондона в Санкт-Петербург (начальный и конечный пункты перевозки). Перевозка этих пассажиров по данным авиабилетам осуществлена по маршруту Лондон - Москва - Санкт-Петербург двумя авиарейсами: на участке Лондон - Москва рейсом Аэрофлота N 248 от 26.11.03; на участке Москва - Санкт-Петербург рейсом Аэрофлота N 779 от 27.11.03 (т. 9, л. д. 55 - 56). Таким образом, услуга перевозки пассажиров и багажа по указанным авиабилетам из Лондона в Санкт-Петербург оказана путем сочетания полетов регулярными авиарейсами N 248 и N 779, которые относятся соответственно к международным воздушным линиям (МВЛ) и внутренним воздушным линиям (ВВЛ). Сведения об этих полетах отражены в реестре международных перевозочных документов раздельно, исходя из формы реестра. Однако их объединяет единый перевозочный документ. Соответственно, указанные в перевозочном документе участки полетов, относящиеся к МВЛ и ВВЛ, составляют единый маршрут данной перевозки. Перевозка пассажиров и багажа по этому маршруту оформлена единым международным перевозочным документом. При этом пункт отправления пассажиров находится за пределами территории РФ, а пункт назначения - на территории РФ. Тем самым соблюдены условия обложения услуг по перевозке пассажиров и багажа ставкой НДС 0%, предусмотренные подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ. Что касается нормы подпункта 2 п. 6 ст. 165 НК РФ, с толкованием которой судами первой и апелляционной инстанций не согласна Инспекция, то оно является буквальным и состоит в том, что маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения определяется в единых международных перевозочных документах - авиабилетах, реестр которых представляется в налоговый орган. Форма, по которой Аэрофлот представляет в налоговый орган Реестр единых международных перевозочных документов, согласованная с УМНС РФ по г. Москве, не противоречит Налоговому кодексу РФ, поскольку никаких специальных требований к форме реестра Кодекс не содержит. В кассационной жалобе Инспекция не соглашается с выводами судов о том, что при реализации работ и услуг грузоотправитель и грузополучатель отсутствуют, и, следовательно, нет оснований для указания сведений о них в счете-фактуре. Инспекция указывает, что согласно подп. 3 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должно содержаться указание на наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя без каких-либо исключений в зависимости от складывающихся между продавцом и покупателем взаимоотношений. Если продавец и грузоотправитель является одним и тем же лицом, в соответствующей графе проставляется "он же". Однако спорные счета-фактуры, в которых отсутствуют сведения о грузополучателе и грузоотправителе, выставлены в связи с оказанием агентских услуг. При оказании услуг грузоотправители и грузополучатели не участвуют, так как услуги не перевозятся. В этих случаях нет основания для указания сведений о грузополучателе и грузоотправителе в счете-фактуре, в том числе в виде обозначения "он же", на чем настаивает Инспекция. Обнаруженные Инспекцией нарушения в оформлении счетов-фактур носят технический характер и устранимы. Об этом свидетельствуют имеющиеся в деле исправленные счета-фактуры. Однако Инспекция не информировала налогоплательщика о выявленных неточностях в документах и не направила требование о внесении необходимых исправлений в соответствии со ст. 88 НК РФ. В доводах Инспекции указываются только формальные условия применения нормы права, без учета фактических обстоятельства дела, а такой подход противоречит правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в Постановлении от 14.07.2003 N 12-П. Основываясь на системном единстве норм ст. 169 (п. п. 1 и 2), ст. 171 (п. 2) и ст. 172 (п. 1) НК РФ, суды на основе имеющихся в деле документов дали оценку доводам Инспекции по спорным счетам-фактурам исходя из того, что счет-фактура не является единственным основанием для принятия "входного" НДС к вычету является факт уплаты используемых в производственных целях. Поэтому среди оснований вычета налога закон называет документы, подтверждающие данные факт. В оспариваемых решениях Инспекции не ставится под сомнение факт уплаты Аэрофлотом сумм НДС в указанных счетах-фактурах. Ссылка Инспекции на постановления ФАС ВВО от 18.09.03 по делу N А31-352/9 и от 24.11.03 по делу N А-31-243/9, постановление ФАС МО от 29.10.03 по делу N КА-А-40/8469-03 в подтверждение правомерности своей позиции несостоятельна. В этих судебных актах речь идет об отказах в возмещении НДС по счетам-фактурам, составленным в одном случае от имени несуществующего предприятия, в другом - по заключенному с физическим лицом договору купли-продажи товара и в третьем - по сделке между взаимозависимыми лицами для создания формальных оснований получения возмещения НДС из бюджета. Во всех этих случаях суды исходили из оценки фактических обстоятельств и не ограничивались только установлением формальных условий применения норм ст. 169 НК РФ. О недобросовестности Общества либо о фальсификации документов Инспекция не заявляла иска. В связи с изложенным суды обоснованно признали недействительным решение Инспекции от 20.05.2004 N 03-5дсп "Об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", отвергнув довод Инспекции о том, что налогоплательщиком представлен пакет документов, не соответствующий требованиям ст. 165 НК РФ (не обосновывающий применение ставки 0% по операциям реализации услуг международных перевозок пассажиров, и вследствие признания недействительным указанного решения суд обоснованно признал недействительным и второе решение Инспекции от 20.05.2004 N 03-5/5дсп "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", поскольку указанные решения Инспекции связаны между собой, имеют единое основание принятия (несоответствие документов, представленных Аэрофлотом, требованиям ст. 165 НК РФ), общую доказательную базу и содержат одинаковые доводы. Необоснованными являются доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе по поводу вывода суда о незаконности обложения НДС по ставке 20% услуг по международной перевозке пассажиров и багажа. Судом первой инстанции признано необоснованным утверждение Инспекции, что отражение услуг по международной перевозке пассажиров и багажа, реализованных в ноябре 2003 года, в декларации по НДС по ставке 0% за январь 2004 года привело к занижению НДС, подлежащего уплате в бюджет. Суд пришел к обоснованному выводу о том, что применение налоговой ставки 20% к операциям по реализации услуг, указанных в подпункте 4 п. 1 ст. 164 НК РФ (т.е. услуг по международной перевозке пассажиров и багажа), Налоговым кодексом не предусмотрено. Порядок исчисления налога и налоговая ставка как элементы налогообложения определяются Налоговым кодексом. Обязанность по уплате налога возникает при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом, и не может выводиться из предположений. Применение иной ставки НДС вместо ставки 0% в случае непредставления в установленный срок подтверждающих документов допускается в соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ только при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ. Норма, предусмотренная п. 9 ст. 165 НК РФ, не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, указанные в подпункте 4 п. 1 ст. 165 НК РФ. Применительно к услугам перевозки пассажиров и багажа, указанным в подпункте 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, в Налоговом кодексе не предусмотрено какого-либо условия, при наступлении которого было бы возможным применение иной ставки НДС, чем 0%. Ставка НДС 0% применяется уже при продаже перевозочных документов (авиабилетов) по международным перевозкам пассажиров и багажа, так как условия применения этой ставки, предусмотренные подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, имеют место на стадии их продажи. Из маршрута перевозки, указанного в едином международном перевозочном документе, видно, что пункт отправления или пункт назначения пассажира и багажа находится за пределами территории РФ. Поэтому и тариф соответствующей перевозки определяется исходя из ставки НДС 0%. В последующем, после оказания услуг, налогоплательщик подтверждает правомерность применения нулевой ставки для получения возмещения из бюджета соответствующего "входного" НДС, представив предусмотренные ст. 165 НК РФ (пункт 6) документы: реестр перевозочных документов и банковские выписки. На основании поступивших в Аэрофлот полетных купонов формируется реестр перевозочных документов, по которым услуги по перевозке оказаны, и определяется объем реализации услуг (налоговая база) по международной перевозке пассажиров, облагаемых по ставке НДС 0%. Таким образом, определение налоговой базы по услугам международных пассажирских перевозок, осуществленных в конкретный период, становится возможным только после сбора всех полетных купонов по этим перевозкам. Процесс сбора полетных купонов требует время. В результате возникает разрыв между периодом, в котором оказаны услуги, и налоговым периодом, в котором определена налоговая база по оказанным услугам. С учетом этого пункт 1.5 Приложения 1 к Положению о налоговой политике Аэрофлота за 2003 г. предусматривает, что в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% данные за рассматриваемый налоговый период не отражаются до документального обоснования выручки. Несостоятельна попытка Инспекции подтвердить свою позицию ссылкой на "сложившуюся судебную практику" (два Постановления ФАС Западно-Сибирского округа). О том, что сложившейся практики не существует, свидетельствует другое Постановление ФАС того же округа от 12.01.2004 по делу N Ф04/99-2236/А45-2003 прямо противоположенного содержания. В соответствии с этим постановлением ФАС Западно-Сибирского округа оставил в силе решение арбитражного суда первой инстанции, указавшего, что привлечение ОАО "Авиакомпания "Сибирь" к налоговой ответственности за неполную уплату НДС с доначислением к уплате сумм налога, пени и штрафа неправомерно, так как "операции по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории РФ облагаются по ставке 0 процентов независимо от подтверждения права на возмещение НДС". Руководствуясь ст. ст. 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд ПОСТАНОВИЛ: решение от 02.10.2004, постановление от 17.12.2004 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-26191/04-87-286 Арбитражного суда г. Москвы оставить без изменения, кассационную жалобу МИФНС РФ по КН N 6 по г. Москве - без удовлетворения.