Бесплатный архив

Проценты за несвоевременное исполнение обязательств по договору кредитной линии подлежат включению в доходы банка при исчислении налога на прибыль. Ссылка банка на применение к спорным правоотношениям правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 28.10.1999 № 14-П, на том основании, что договор о кредитной линии заключен в 1995 году, до введения в действие гл. 25 НК РФ, отклонена судом, поскольку налоговая проверка проведена за налоговые периоды 2003-2004 годов, во время действия НК РФ, поэтому его нормы правомерно применены налоговым органом к спорным правоотношениям.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 7 апреля 2008 г. N Ф08-1561/08-552А Дело N А32-8071/2007-59/100 Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Акционерный банк "Кубаньбанк"" - президента П.С.Н., представителей М.М.М. (д-ть от 09.01.08) и М.Г.Г. (д-ть от 05.03.08), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару - Т.Е.А. (д-ть от 22.02.08), Л.Е.В. (д-ть от 18.06.07 на л.д. 103, т.5) и Б.С.В. (д-ть от 21.03.08), рассмотрев кассационную жалобу открытого акционерного общества "Акционерный банк "Кубаньбанк"" на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 10.01.08 по делу N А32-8071/2007-59/100 и кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару на решение от 31.07.07 и постановление апелляционной инстанции от 10.01.08 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-8071/2007-59/100, установил следующее. Открытое акционерное общество "Акционерный банк "Кубаньбанк"" (далее - банк) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 26.03.07 N 22-23/6 в части пункта 1 и пункта 2.1 "а" - в части 513 038 рублей, в том числе: штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в размере 67 рублей, по налогу на прибыль за 2003 год в размере 405 760 рублей, по налогу на прибыль за 2004 год - 107 211 рублей; пункта 2.1. "б" - в части предложения уплатить 2 564 859 рублей налога на прибыль и 962 рубля налога на добавленную стоимость; пункта 2.1 "в" - в части предложения уплатить 727 629 рублей пени; в обжалуемой части производство по делу о привлечении банка к налоговой ответственности прекратить (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Решением суда от 31.07.07 признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.03.07 N 22-23/6 в части начисления 512 971 рубля штрафа по налогу на прибыль, 2 564 859 рублей налога на прибыль и 727 607 рублей пени по налогу на прибыль. В остальной части заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что начисление процентов по кредиту в налоговом учете прекращается с даты принятия судом решения о взыскании с заемщика задолженности по кредиту, процентов, пени и государственной пошлины. При определении цены на акции МОАО "Седин" исследованы другие сделки по отчуждению аналогичных ценных бумаг, обращавшихся в спорный период на организованном рынке ценных бумаг. Определением суда от 25.09.07 производство по делу в части требований банка о прекращении производства по делу о налоговом правонарушении прекращено. Постановлением апелляционной инстанции от 10.01.08 решение суда от 31.07.07 изменено: решение налоговой инспекции от 26.03.07 N 22-23/6 признано недействительным в части 135 357 рублей 40 копеек штрафа по налогу на прибыль, 676 787 рублей налога на прибыль и соответствующих пени; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Определение суда от 25.09.07 отменено; в части требования о прекращении производства по делу о привлечении банка к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения производство по делу прекращено. Судебный акт мотивирован тем, что проценты, которые следовало начислять на сумму основной задолженности по условиям кредитного договора, действие которого продолжалось в связи с неисполнением условий договора о погашении основной задолженности и процентов за пользование кредитом, подлежали включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Реализация акций территориальными подразделениями Российского фонда имущества при приватизации федерального имущества не может быть признана реализацией ценной бумаги, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг, следовательно, в данном случае подпункт 2 пункта 6 части 1 пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации к определению метода цены реализации акции неприменим. Однако отсутствуют основания для применения стоимости одной акции, определенной налоговым органом исходя из расчетной стоимости акции, определенной из стоимости чистых активов эмитента, как не отражающей рыночную стоимость одной акции МОАО "Седин" в 2004 году. В кассационной жалобе банк просит постановление апелляционной инстанции отменить в части изменения решения суда первой инстанции. По мнению заявителя, законодательство, действующее в момент возникновения спорных правоотношений, не допускало включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль начисленных, но не полученных процентов по действующим долговым обязательствам. Новое правовое регулирование в силу статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации не может иметь обратной силы. В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление апелляционной инстанции отменить в части удовлетворения требований банка. По мнению заявителя, доход банка от реализации акций правомерно определен налоговой инспекцией исходя из стоимости чистых активов эмитентов этих акций, приходящихся на соответствующую акцию, так как в данном случае имело место отклонение фактической цены продажи акций от расчетной более чем на 20 процентов и отсутствовала информация о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам за предшествующие 12 месяцев. В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу банка отклонить. Банк отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции не представил. В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы кассационных жалоб и отзыва. По делу объявлялся перерыв с 01.04.08 до 12 часов 07.04.08. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, отзыва, выслушав представителей налоговой инспекции и банка, считает, что постановление апелляционной инстанции не подлежит отмене ввиду следующего. Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка банка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.03 по 31.12.04. По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 26.10.06 N 22-23/13 и вынесено решение от 26.03.07 N 22-23/6, которым банку начислены налоги, пени и штрафы. Полагая, что решение налоговой инспекции от 26.10.06 N 22-23/13 является частично незаконным, банк обратился в арбитражный суд в соответствии со статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации. Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что основанием для начисления 1 081 862 рублей налога на прибыль в 2003 году и 806 210 рублей налога на прибыль в 2004 году послужил вывод о занижении банком налогооблагаемой базы в связи с неначислением процентов на балансовых и внебалансовых счетах по ссудной задолженности по кредитному договору с ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад"". В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. В силу пункта 6 статьи 250 Кодекса к внереализационным доходам относится доход в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. Особенности определения доходов банков в виде процентов предусмотрены статьей 290 Налогового кодекса Российской Федерации. К доходам банка в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы в виде процентов от предоставления кредитов и займов (подпункт 1 пункта 2 статьи 290 Налогового кодекса Российской Федерации). Статьей 819 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. В соответствии с пунктом 2 статьи 819 Гражданского кодекса Российской Федерации к отношениям по кредитному договору применяются правила, регламентирующие отношения займа, если иное не вытекает из существа кредитного договора. Согласно статье 809 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа. Согласно договору от 29.11.95 N 266 банком была предоставлена кредитная линия ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад"" с лимитом выдачи 6 500 тыс. рублей под 160% годовых. Дополнительным соглашением от 30.11.96 к договору о кредитной линии от 29.11.95 N 266 срок окончания кредитной линии установлен 1 мая 1997 года. В названный срок ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад"" имеющуюся задолженность в размере 4 024 786 рублей и проценты за пользование кредитной линией не погасил, в связи с чем банк обратился в суд для принудительного взыскания суммы долга. Определением арбитражного суда Краснодарского края от 07.02.2000 по делу N А-32-17340/99-26/488 утверждено мировое соглашение, в соответствии с которым ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад"" обязался удовлетворить требования банка в сумме 4 024 786 рублей до 01.07.2000, и выдан исполнительный лист на сумму долга по данному мировому соглашению. После того как ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад"" не исполнил свои обязательства по мировому соглашению, банк предпринял меры по принудительному взысканию с должника суммы начисленных процентов за неисполнение (просрочку исполнения) мирового соглашения путем обращения в суд. Решением арбитражного суда Краснодарского края от 09.07.01 по делу N А-32-7710/2001-32/174 банку отказано в иске о взыскании с завода "Каскад" суммы процентов, начисленных в соответствии со статьей 395 Гражданского кодекса Российской Федерации. В обоснование отказа суд указал на то, что ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад" является предприятием оборонно-промышленного комплекса - головным исполнителем государственного оборонного заказа и удельный вес продукции, поставляемой им по государственному заказу, составляет 98% от общего объема производства. При этом завод "Каскад" не получал в достаточных объемах средства на оплату выполненных работ по оборонному заказу от Министерства обороны (заказчика) и соответственно не имел возможности погасить банку задолженность. Не согласившись с указанным решением арбитражного суда Краснодарского края, банк обжаловал его в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, которая своим постановлением от 20.09.01 отменила решение арбитражного суда первой инстанции и направила дело на новое рассмотрение. Арбитражный суд Краснодарского края при новом рассмотрении своим решением от 22.01.02 по делу N А-32-7710/2001-32/174-16/70 отказал банку в иске о взыскании с завода "Каскад" процентов, начисленных в соответствии со статьей 395 Гражданского кодекса Российской Федерации за период просрочки с 01.01.01 по 19.03.01, указав на неправомерность взыскания с завода начисленных процентов. Впоследствии завод "Каскад" обратился в суд с заявлением о пересмотре дела N А-32-2352/2000-15/69, в рамках которого было утверждено мировое соглашение от 04.04.2000, по вновь открывшимся обстоятельствам и арбитражный суд заново рассмотрел дело о взыскании с завода "Каскад" задолженности по договору о кредитной линии от 29.11.95 N 266. В соответствии с решением арбитражного суда Краснодарского края от 18.12.02 по делу N А-32-2352/2000-15/69 с ФГУП "Краснодарский приборный завод "Каскад" в пользу банка взыскана задолженность по договору о кредитной линии от 29.11.95 N 266, в том числе: сумма основного долга - 4 024 786 рублей, проценты за пользование кредитом в размере 100 тыс. рублей и судебные издержки, связанные с выплатой вознаграждения экспертам. При взыскании процентов за пользование кредитом суд уменьшил сумму процентов, начисленную банком в размере 35 088 414 рублей 48 копеек, до 100 тыс. рублей в связи с несоразмерностью суммы начисленных процентов последствиям нарушения обязательств. Банку выдан исполнительный лист на взыскание 4 541 027 рублей. По договору уступки требования (цессии) от 30.09.04 N 191 банк уступил ЗАО "Агростроймаш" права требования по исполнительным листам (в том числе по исполнительному листу Арбитражного суда Краснодарского края от 18.12.02 по делу N А-32-2352/2000-15/69). Уступка прав требования оплачена платежным поручением от 30.09.04 N 1. Налоговый орган полагает, что банк в нарушение пункта 6 статьи 271, статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации не исчислил проценты за несвоевременное исполнение обязательств по договору кредитной линии, не включил их в доходы и не исчислил налог на прибыль. Апелляционная инстанция, поддерживая позицию налогового органа по данному эпизоду, обоснованно исходила из следующего. В соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по налогу на прибыль (внереализационные доходы) банками включаются проценты по долговым обязательствам. До 01.01.02 проценты учитывались с момента их начисления и получения, а с 01.01.02 они учитываются на дату признания дохода по методу начисления и включаются в состав соответствующих доходов на конец соответствующего налогового периода либо на дату прекращения действия договора. Поскольку гражданские правоотношения регулируются нормами гражданского законодательства, а налоговые правоотношения - нормами налогового законодательства, апелляционная инстанция обоснованно не приняла довод банка, ссылающегося на применение к спорным правоотношениям правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.10.99 N 14-П, на том основании, что договор о кредитной линии заключен в 1995 году, до введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд обоснованно учел, что налоговая проверка проведена за налоговые периоды 2003 и 2004 годов, во время действия Налогового кодекса Российской Федерации, нормы которого правомерно применены налоговым органом к спорным правоотношениям. С учетом изложенного кассационная жалоба банка подлежит отклонению. Как видно из оспариваемого решения налоговой инспекции, основанием для доначисления 491 390 рублей налога на прибыль за 2004 год явилось то обстоятельство, что банк при определении налоговой базы по операциям с акциями МОАО "Седин", не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не использовал расчетную цену этих акций исходя из стоимости чистых активов эмитента и при начислении отклонения продажной цены от расчетной в сторону понижения более чем на 20 процентов необоснованно применял для целей налогообложения цену фактической реализации. Судом установлено, что в марте 2004 года банк по договору купли-продажи акций от 31.03.04 N 01/04 продал Промышленной ассоциации "Завод имени Седина" обыкновенные акции в количестве 7 373 штук, номинальной стоимостью 1 рубль, по цене 1 рубль 20 копеек за одну акцию, приобретенные у МОАО "Седин". Общая сумма сделки по договору купли-продажи акций составила 8 847 рублей 60 копеек. Банком в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль включена фактическая сумма реализации акций в размере 8 847 рублей 60 копеек. Статья 280 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, в том числе по обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг. Эти особенности заключаются в признании для целей налогового учета выручки от продажи ценных бумаг, исходя из фактической цены их реализации, либо в корректировке налоговой базы. В пункте 6 статьи 280 Кодекса содержатся условия, при которых для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Часть первая пункта 6 (подпункты 1 и 2) указанной статьи позволяет использовать метод сравнения фактической цены реализации ценной бумаги с ценами сделок с аналогичными (идентичными, однородными) ценными бумагами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг, либо со средневзвешенной ценой аналогичной ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг, если аналогичные ценные бумаги выставлялись на торги в течение предшествующих 12 месяцев. В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию (часть вторая пункта 6 статьи 280 Кодекса в редакции Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ). Из изложенного следует, что метод чистых активов, назван частным случаем расчета цены, но единственно определенным. Однако иные, названные в пункте 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, показатели могут влиять на расчетную цену, исчисленную этим методом. Расчетная цена определяется в целях ее сравнения с фактической ценой продажи и необходима для вывода о допустимости принятия для исчисления налоговой базы цены, по которой акции фактически проданы, либо о необходимости ее корректировки. Вместе с тем, пункт 6 статьи 280 Кодекса не предусматривает наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. Отсутствует в ней и предписание налогоплательщику об обязательном исчислении дохода в целях налогообложения по расчетной цене, в том числе определяемой применительно к стоимости чистых активов. Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет участникам налоговых правоотношений в случае отсутствия оснований применения фактической цены сделки, рассматривать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных Кодексом методов (статья 40, пункт 6 статьи 274 Кодекса). Согласно пункту 14 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен ценных бумаг с учетом особенностей, изложенных в главе "Налог на прибыль (доход) организаций", применяются положения, предусмотренные пунктами 3 и 10 этой статьи. В силу пункта 10 статьи 40 Кодекса в случае отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными (однородными) товарами или из-за отсутствия предложений на этом рынке товаров, либо при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия или недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации или затратного метода. Арбитражный суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в дело доказательства, пришел к выводу, что налоговая инспекция при исчислении расчетной цены правомерно применила метод чистых активов. Суд учел, что показатель величины чистых активов сам по себе в качестве единственной величины, определяющей в сопоставимых экономических условиях рыночную цену, оцениваться не должен. Этот показатель лишь оказывает влияние на наиболее вероятную цену, по которой акции могут быть проданы. Однако налоговая инспекция не устанавливала уровень рыночной (наиболее вероятной) цены, по которой акции банком могли быть отчуждены, и не исследовала обстоятельства, имеющие значение для определения результатов спорной сделки. При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для применения стоимости одной акции, определенной налоговым органом исходя из расчетной стоимости акции, определенной из стоимости чистых активов эмитента, как не отражающей рыночную стоимость одной акции МОАО "Седин" в 2004 году. Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции в данной части не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судом доказательств и по правилам статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению. Нормы материального права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено. Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил: постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 10.01.08 по делу N А32-8071/2007-59/100 оставить без изменения, а кассационные жалобы без удовлетворения. Взыскать с ИФНС N 2 по г. Краснодару в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей государственной пошлины. Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.