Бесплатный архив

Норма о признании арендаторов государственного и муниципального имущества налоговыми агентами с возложением на них обязанностей по исчислению, удержанию из доходов, выплачиваемых арендодателю, сумм НДС и их перечислению в бюджет, появилась только в главе 21 НК РФ (п. 3 ст. 161 НК РФ). Следовательно, у налогового органа отсутствовали полномочия проверять перечисление в бюджет НДС с сумм арендной платы за 1999 и 2000 годы, начислять пени и налагать штраф на основании норм налогового законодательства (ст. 75 и п. 1 ст. 122 НК РФ). Право требовать исполнения условий договора аренды в проверяемый период принадлежало арендодателю.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 18 августа 2003 года Дело N А56-6005/02 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Никитушкиной Л.Л., при участии от закрытого акционерного общества "Агрофирма "Русское поле" Никулина В.А. (доверенность от 10.02.2003), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Волховскому району Ленинградской области Алексеевой Н.В. (доверенность от 14.01.2003 N 424) и Фомичевой А.А. (доверенность от 10.01.2003 N 293), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Волховскому району Ленинградской области на решение от 19.12.2002 (судья Масенкова И.В.) и постановление апелляционной инстанции от 03.04.2003 (судьи Бойко А.Е., Тарасюк И.М., Несмиян С.И.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-6005/02, УСТАНОВИЛ: Закрытое акционерное общество "Агрофирма "Русское поле" (далее - Общество, Агрофирма) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Волховскому району Ленинградской области (далее - налоговая инспекция) от 14.02.2002 N 396. До вынесения судом решения Общество отказалось от части заявленных требований, отказ принят судом, производство по делу в этой части прекращено на основании пункта 4 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кроме того, Общество уточнило в ходе судебных заседаний заявленные требования. Решением суда от 19.12.2002 уточненные требования Общества удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа от 14.02.2002 признано недействительным: - по эпизоду, связанному с неполной уплатой налога на прибыль за 1-й квартал 2001 в сумме 529300 руб. По этому эпизоду налоговым органом доначислена указанная сумма налога, начислены пени и наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ; - по эпизоду, связанному с предъявлением к возмещению из бюджета 8857658 руб. налога на добавленную стоимость за 1999, 2000 годы, 1-е полугодие 2001 года. Предъявление этой суммы налога к возмещению из бюджета налоговый орган посчитал неправомерным со ссылкой на отсутствие у налогоплательщика первичных документов. Оспариваемым решением доначислена указанная сумма налога, начислены пени и наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ; - по эпизоду недоплаты 6374090 руб. налога на добавленную стоимость ввиду необоснованного применения налоговой ставки 10%. По этому эпизоду доначислен налог, начислены пени и наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ; - по эпизоду неперечисления в бюджет 10680 руб. налога на добавленную стоимость в нарушение условий договора аренды муниципального имущества за 1999, 2000 годы. По этому эпизоду доначислен налог, начислены пени и наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ; - по эпизоду, связанному с исчислением и уплатой 10% отчислений от платы за загрязнение окружающей среды. По этому эпизоду доначислено 107145 руб. указанных платежей, начислены пени за нарушение их уплаты и наложены штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ и пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ. В удовлетворении остальной части требований отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 03.04.2003 решение суда оставлено без изменения. В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное изучение материалов дела, просит отменить принятые судебные акты в части удовлетворения требований заявителя. Законность решения и постановления суда по настоящему делу проверена в кассационном порядке. Из материалов дела усматривается, что налоговая инспекция совместно с Волховским МРО УФСНП РФ по Ленинградской области провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 26.02.99 по 30.06.2001, по результатам которой составила акт от 21.01.2002. На основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений налоговым органом принято решение от 14.02.2002 N 396 о привлечении Общества к ответственности, установленной, в частности, пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафов за неполную уплату: налога на прибыль за 1-й квартал 2001 года; налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению за 1999, 2000 годы и 1-е полугодие 2001 года; налога на добавленную стоимость, не уплаченного (не перечисленного) в бюджет в нарушение условий договора аренды муниципального имущества за 1999 - 2000 годы; налога на добавленную стоимость по причине необоснованного применения налоговой ставки 10%; 10% отчислений от платы за загрязнение окружающей природной среды, а также о доначислении указанных налогов и платежей (сбора) и начислении соответствующих пеней за нарушение сроков их уплаты. В ходе проверки установлено, что Общество в проверяемом периоде осуществляло торгово-посредническую деятельность, производство майонеза, организацию общественного питания, реализацию материалов, производство и реализацию сельскохозяйственной продукции, выращивание и реализацию рыбы. Основная часть первичных бухгалтерских документов, затребованных налоговым органом в ходе проверки, не представлена: документы хранились в помещении бухгалтерии, арендуемом у открытого акционерного общества "Волховский алюминий", и были уничтожены в результате пожара в ночь с 03.08.2001 на 04.08.2001. Судами установлен факт уничтожения документов Общества по причине пожара. При проверке правильности исчисления и уплаты Обществом налога на прибыль налоговым органом выявлена неполная уплата налога на прибыль за 1-й квартал 2001 года в результате занижения выручки и завышения себестоимости товаров (работ, услуг). К такому выводу проверяющие пришли при проверке ограниченного количества бухгалтерских документов, оставшихся у налогоплательщика после пожара, сопоставления сведений главной книги с бухгалтерской и налоговой отчетностью Общества. Признавая недействительным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль по этому эпизоду, начислении пеней и привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога, суды первой и апелляционной инстанций исходили из недоказанности налоговым органом факта недоплаты налога. Кассационная инстанция считает правомерным удовлетворение судами требований налогоплательщика по этому эпизоду. Законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено исчисление налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, к которым относится главная книга, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган. В соответствии с пунктами 3 и 8 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой ответственности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Правильность сведений, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, их соответствие первичным документам налогоплательщика проверяются при проведении выездной налоговой проверки. При отсутствии первичных документов (учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги) налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Такой порядок установлен пунктом 7 статьи 31 НК РФ. Однако налоговая инспекция необоснованно не воспользовалась предоставленным правом и определила сумму подлежащего уплате налога путем сопоставления данных только бухгалтерской отчетности. Эти действия налогового органа не основаны на положениях налогового законодательства, противоречат требованиям статей 87 и 89 НК РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении. Кассационная инстанция отклоняет ссылку налогового органа на нарушение Обществом пункта 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, так как факт расхождений между сведениями, отраженными в главной книге и бухгалтерской отчетности, представленной в налоговую инспекцию, может быть расценен как нарушение порядка бухгалтерского учета, но не может служить безусловным доказательством неправомерного, то есть в нарушение норм Положения о составе затрат N 552, отнесения на себестоимость товаров (работ, услуг) конкретных видов расходов. Суды признали неправомерным и доначисление налоговым органом 8857641 руб. налога на добавленную стоимость за 1999 - 2000 годы и 1-е полугодие 2001 года со ссылкой на отсутствие у Общества счетов-фактур, на основании которых в указанном периоде осуществлялись налоговые вычеты. Несмотря на отсутствие первичных документов, подтверждающих правильность отраженных в декларациях сумм налога, налоговый орган принял без замечаний сведения Общества об объектах налогообложения, отраженные в декларациях по налогу на добавленную стоимость, и исчисленных с них суммах налога, но отказал в праве на налоговые вычеты, отраженные в тех же декларациях, сославшись на то, что налогоплательщиком в ходе проверки не представлены первичные документы, подтверждающие приобретение и оплату товаров, материалов, в том числе счета-фактуры, платежные поручения, акты взаимозачетов. При рассмотрении дела суды выяснили, что часть документов, подтверждающих сумму вычетов, налоговая инспекция имела возможность получить, используя установленные законом формы налогового контроля (запросить документы или их копии из уголовного дела, провести встречные налоговые проверки, истребовать документы у иных организаций и банков). Причем не только документы об объектах налогообложения, как это сделано налоговой инспекцией, но и документы, подтверждающие понесенные Обществом затраты, чтобы обеспечить полноту, объективность и достоверность выводов проверки. Одновременно судами установлено, что при определении размера недоимки налоговой инспекцией не учтены как порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, так и порядок исчисления этого налога как разности между суммами налога, полученными от покупателей реализованных товаров (работ, услуг), и суммами налога, уплаченными поставщикам товаров (работ, услуг). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, принимая во внимание обстоятельства настоящего дела, не может быть исчислена только исходя из сумм налога, полученных от покупателей, отраженных налогоплательщиком в декларациях, правильность которых (завышение или занижение) - ввиду утраты документов - также не подтверждена в ходе проверки первичными документами Общества. При наличии объектов обложения налога на добавленную стоимость, в том числе выручки от реализации товаров, работ, услуг, у налогоплательщика не могло не быть расходов по оплате товаров (работ, услуг), связанных с осуществляемой деятельностью, их поставщикам, включая налог на добавленную стоимость. Следовательно, налоговому органу следовало воспользоваться правом, предоставленным ему подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и пунктом 7 статьи 166 НК РФ, и определить размер налога, подлежащего уплате в бюджет, расчетным путем. В пункте 7 статьи 166 НК РФ указано, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислить суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. Таким образом, выводы судов по второму оспариваемому в жалобе эпизоду также соответствуют положениям законодательства о налогах и сборах. Налоговой инспекцией в результате проверки признано неправомерным применение Обществом ставки по налогу на добавленную стоимость в размере 10% при исчислении и уплате налога в 1999 - 2000 годах и 1-м полугодии 2001 года, поскольку налогоплательщик не представил проверяющим первичные документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 10 процентов. Суды не согласились с налоговым органом, и кассационная инстанция не находит правовых оснований для переоценки занятой судами по этому вопросу позиции. Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. В соответствии со статьей 6 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и пунктом 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации продовольственных товаров и товаров для детей. Судом установлено и материалами дела подтверждается (приложения к делу N 3, N 4), что Агрофирмой представлены документы, подтверждающие реализацию продукции, налогообложение которой производится по ставке 10%. Основания для переоценки этого вывода судов в силу статьи 268 АПК РФ у суда кассационной инстанции отсутствуют. Кассационная инстанция считает законным и обоснованным решение судов о признании недействительным решения налоговой инспекции о доначислении 10680 руб. налога на добавленную стоимость, начислении пеней и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с неисполнением Обществом условий договора аренды муниципального имущества о перечислении в бюджет налога на добавленную стоимость, исчисленного с арендной платы. Как усматривается из материалов дела, Агрофирма арендовала у Комитета по управлению муниципальным имуществом муниципального округа "Волховский район" на основании договора от 16.02.2000 N 11 помещение, расположенное в селе Старая Ладога Волховского района Ленинградской области. Пунктом 2 указанного договора установлен размер арендной платы - 5708 руб. 10 коп. в месяц. Сумма налога на добавленную стоимость не включена в арендные платежи, а в заключительных положениях договора указано, что этот налог перечисляется Обществом отдельным платежным поручением на счет Отделения федерального казначейства по городу Волхову и Волховскому району. Таким образом, обязанность исчислять и перечислять налог на добавленную стоимость в бюджет с сумм арендной платы за аренду муниципального имущества договором от 16.02.2000 возложена на арендатора. В нарушение указанного договора Общество не исчислило и не уплатило в бюджет налог на добавленную стоимость. Однако действовавшим до 01.01.2001 Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не была установлена обязанность арендаторов государственного и муниципального имущества самостоятельно исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог на добавленную стоимость. Арендаторы указанного имущества не признавались налогоплательщиками или налоговыми агентами. Норма о признании арендаторов государственного и муниципального имущества налоговыми агентами с возложением на них обязанностей по исчислению, удержанию из доходов, выплачиваемых арендодателю, сумм налога на добавленную стоимость и их перечислению в бюджет, появилась только в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации в пункте 3 статьи 161. Следовательно, у налогового органа отсутствовали установленные налоговым законодательством полномочия проверять перечисление в бюджет налога на добавленную стоимость с сумм арендной платы, начислять пени и налагать штраф на основании норм налогового законодательства (статьи 75 и пункта 1 статьи 122 НК РФ). Право требовать исполнения условий договора аренды принадлежит арендодателю. Ссылка подателя жалобы на письма Госналогслужбы Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации от 08.12.93 N ЮУ-4-15/194н, 143 не может быть принята во внимание, так как согласно статьям 1 и 4 НК РФ эти документы не относятся к законодательству о налогах и сборах. Кассационная инстанция не усматривает нарушений судами норм материального и процессуального права и при признании недействительным решения налогового органа о доначислении 107145 руб. 10% отчислений от платы за загрязнение окружающей среды (по твердым бытовым отходам и от передвижных источников), начислении пеней за нарушение сроков уплаты названных платежей и привлечения Агрофирмы к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ. Судами признано, что решение налогового органа в этой части основано на правовых актах, противоречащих Налоговому кодексу Российской Федерации. Доначисление Обществу указанной суммы признано судами необоснованным как по праву, так и по размеру. Статьей 6 Закона РСФСР от 19 декабря 1991 года "Об охране окружающей природной среды" на Правительство Российской Федерации было возложено полномочие устанавливать порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия (данный закон утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 10 января 2002 года "Об охране окружающей среды"). Правительство Российской Федерации 28 августа 1992 г. издало постановление N 632 "Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" (в редакции постановлений Правительства РФ от 27.12.1994 N 1428, от 14.06.2001 N 463). Пунктом 2 постановления Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632 Министерству экологии и природных ресурсов Российской Федерации поручено разработать с привлечением Государственного комитета санитарно-эпидемиологического надзора, других заинтересованных министерств и ведомств, органов исполнительной власти республик в составе Российской Федерации, краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга, автономных образований и по согласованию с Министерством экономики Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации утвердить до 1 ноября 1992 года базовые нормативы платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду, размещение отходов и другие виды вредного воздействия, а также коэффициенты, учитывающие экологические факторы. Во исполнение данного пункта постановления Министерство охраны окружающей среды и природных ресурсов Российской Федерации 27 ноября 1992 года утвердило "Базовые нормативы платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов". Коэффициенты, учитывающие экологические факторы. Руководствуясь указанными нормативными актами, а также нормативными актами, принятыми органами исполнительной власти на основании перечисленных документов, налоговая инспекция доначислила Обществу спорную сумму платежей и начислила пени. Однако решением Верховного Суда Российской Федерации от 12 февраля 2003 года N ГКПИ 03-49, оставленным без изменения определением кассационной инстанции Верховного Суда Российской Федерации от 15 мая 2003 г. N КАС 03-167, пункт 2 постановления Правительства РФ от 28 августа 1992 года признан недействующим ввиду несоответствия его закону. Признавая пункт 2 постановления Правительства Российской Федерации не соответствующим федеральному закону, Верховный Суд Российской Федерации исходил из того, что полномочия по установлению порядка определения размера платы за выбросы и сбросы загрязняющих веществ в окружающую среду законодатель делегировал именно Правительству Российской Федерации. Ни Федеральный закон "Об охране окружающей природной среды", ни Федеральный закон "О Правительстве Российской Федерации" не содержат норм, предоставляющих Правительству РФ право перепоручать решение вопроса об установлении нормативов платы за выбросы и сбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и размещение отходов какому-либо федеральному министерству или ведомству, поэтому Верховный Суд Российской Федерации пришел к выводу о незаконности пункта 2 постановления Правительства РФ от 28 августа 1992 года. Согласно пункту 9 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27.04.93 N 5 "О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении дел по заявлениям прокуроров о признании правовых актов противоречащими закону", если правовой акт издан органом при отсутствии соответствующих полномочий, то такой акт признается недействующим и не влекущим правовых последствий со дня его издания. Учитывая изложенное, жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит. Кассационная инстанция считает также необходимым указать на отсутствие у налоговых органов правовых оснований для привлечения плательщиков платы за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия к ответственности по статьям 122 и 119 НК РФ. Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 10.12.02 N 284-О, платежи за негативное воздействие на окружающую среду носят индивидуально-возмездный и компенсационный характер и являются по своей правовой природе обязательными публично-правовыми платежами (в рамках финансово-правовых отношений). Эти платежи не обладают рядом признаков, присущих налоговому обязательству в его конституционно-правовом смысле. Следовательно, такие платежи являются не налогом, а фискальным сбором. Согласно пункту 3 статьи 1 НК РФ действие Налогового кодекса Российской Федерации распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено кодексом. В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (пункт 43) разъяснено, что при решении вопроса о правомерности применения налоговым органом статьи 122 кодекса в случае неуплаты, неполной уплаты сбора судам необходимо исходить из природы каждого конкретного обязательного платежа, поименованного как "сбор". Неуплата сбора, определение которого дано в пункте 2 статьи 8 НК РФ, не может повлечь применение ответственности, предусмотренной статьей 122 кодекса. Если же имеется в виду обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, поименованный "сбор", но подпадающий под понятие "налог", данное в пункте 1 статьи 8 НК РФ, то неуплата такого сбора при наличии указанных в статье 122 НК РФ обстоятельств влечет применение ответственности, предусмотренной данной статьей. С учетом приведенного выше разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует толковать и статью 80 НК РФ, в которой дано определение понятия "налоговая декларация". Из содержания этой нормы следует, что налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Принимая во внимание определенную Конституционным Судом Российской Федерации правовую природу платы за загрязнение окружающей среды как фискального сбора, привлечение Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ за неполную уплату налога, а также к ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах, срок налоговой декларации противоречит положениям действующего законодательства, поскольку плата за загрязнение окружающей среды не является налогом (налоговым платежом), а расчет платы за загрязнение окружающей природной среды - налоговой декларацией. Руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа ПОСТАНОВИЛ: решение от 19.12.2002 и постановление апелляционной инстанции от 03.04.2003 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от по делу N А56-6005/02 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Волховскому району Ленинградской области - без удовлетворения. Председательствующий КУЗНЕЦОВА Н.Г. Судьи КЛИРИКОВА Т.В. НИКИТУШКИНА Л.Л.