Бесплатный архив

Поскольку неотделимые капитальные вложения в арендованное здание не являются собственностью арендатора и, следовательно, не признаются амортизируемым имуществом, расходы на неотделимые улучшения арендуемого помещения (ремонтные работы) уменьшают налогооблагаемую прибыль арендатора не в форме амортизационных отчислений, а в составе прочих расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 9 марта 2006 года Дело N А56-10176/2005 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Блиновой Л.В., Боглачевой Е.В., при участии в судебном заседании от закрытого акционерного общества "Балтийский Банк" Евангуловой Э.Г. (доверенность от 30.12.2005 N 1791), рассмотрев 07-09.03.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.06.2005 (судья Загараева Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2005 (судьи Лопато И.Б., Савицкая И.Г., Старовойтова О.Р.) по делу N А56-10176/2005, УСТАНОВИЛ: Закрытое акционерное общество "Балтийский Банк" (далее - Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу; далее - Инспекция) от 29.12.2004 N 13-31/710 в части доначисления 257332 руб. налога на пользователей автомобильных дорог за 2001 год; 6845 руб. налога на прибыль за 2002 год; начисления 132374 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на пользователей автомобильных дорог и 1776 руб. пеней по налогу на прибыль, 605738 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц; 208007 руб. штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 51467 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 6900 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ и 5000 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ. Решением суда от 10.06.2005 заявление Банка удовлетворено частично. Решение Инспекции от 29.12.2004 N 13-31/710 признано недействительным в части доначисления заявителю 257332 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, 132374 руб. пеней и 51467 руб. штрафа; 6845 руб. налога на прибыль, 1776 руб. пеней и 1369 руб. штрафа; 605738 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц, 208007 руб. штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, 1450 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ (непредставление сведений о невозможности удержания налога на доходы физических лиц по 29 физическим лицам), 4000 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ и 5000 руб. штрафа по пункту 2 статьи 126 НК РФ. В удовлетворении остальной части требований отказано. Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2005 решение суда первой инстанции оставлено без изменения. В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление в части удовлетворения заявления Банка и отказать в удовлетворении требований. В отзыве на жалобу Банк просит оставить решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными. В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации 07.03.2006 объявлен перерыв в судебном заседании до 09.03.2006. Согласно статье 18 названного Кодекса 09.03.2006 произведена замена одного из судей и рассмотрение дела начато сначала. В судебном заседании представитель Банка отклонил доводы жалобы. Представители Инспекции, надлежащим образом извещенные о времени и месте слушания дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие. Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке. Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Банком законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 31.12.2002. По результатам проверки составлен акт от 08.12.2004 N 42 и с учетом представленных заявителем возражений принято решение от 29.12.2004 N 13-31/710 о привлечении Банка к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктами 1 и 2 статьи 126 НК РФ; доначислении налогов на пользователей автомобильных дорог, на прибыль, на имущество и на доходы физических лиц, дополнительных платежей по налогу на прибыль за I - III кварталы 2001 года, а также о начислении пеней за несвоевременную уплату налогов. Банк частично не согласился с указанным решением налогового органа и обратился в арбитражный суд. В ходе налоговой проверки выявлено необоснованное исключение Банком из налогооблагаемой базы при исчислении налога на пользователей автомобильных дорог суммы положительных реализованных курсовых разниц в пределах отрицательных реализованных курсовых разниц, что привело к неполной уплате названного налога (пункт 1.1.1 решения). Инспекция сделала вывод о том, что доход налогоплательщика в виде положительной курсовой разницы, являющейся частью выручки, подлежит включению в налогооблагаемую базу в полном объеме, в связи с чем доначислила Банку 257331 руб. налога на пользователей автомобильных дорог за 2001 год. Оспаривая решение налогового органа в этой части, заявитель сослался на то, что выручкой Банка от операций по покупке (продаже) валюты являются фактически полученные средства (экономическая выгода), то есть разница между положительными реализованными курсовыми разницами и отрицательными курсовыми разницами в пределах положительных. Суды первой и апелляционной инстанций согласились с доводами налогоплательщика и удовлетворили заявленные требования по данному эпизоду. Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в этой части. В соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (далее - Закон о дорожных фондах) объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка от реализации продукции (работ, услуг). Порядок определения банками налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог с учетом специфики их деятельности в названном законе не определен. Согласно пункту 33.1 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59, изданной на основании Закона о дорожных фондах, банки и другие кредитные организации уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог от выручки, полученной от реализации услуг. Под суммой реализуемых услуг понимается сумма доходов, приведенных в разделе 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.1994 N 490 (далее - Положение N 490), за исключением доходов, предусмотренных пунктами 13 (в части государственных краткосрочных бескупонных облигаций), 17 - 19 (в части доходов, не относящихся к банковским операциям и сделкам) этого Положения, а также сумм восстановленных резервов на возможные потери по ссудам и под обесценение ценных бумаг, с учетом установленных ограничений. В силу пункта 10 Положения N 490, действовавшего в проверяемый период, в состав доходов банком включаются доходы от проведения банком операций с иностранной валютой, драгоценными металлами и с иными валютными ценностями, включая комиссионные сборы по операциям, связанным с покупкой и продажей валюты за счет и по поручению клиентов. Из пункта 3 Положения о порядке ведения бухгалтерского учета валютных операций в кредитных организациях, утвержденного приказом Центрального банка России от 10.06.1996 N 02-198, при покупке валюты ниже официального курса Банка России или при продаже выше этого курса банк получает доход в виде реализованной курсовой разницы между курсом Банка России и курсом покупки или продажи, а при покупке валюты выше официального курса Банка России или при продаже ниже этого курса банк несет расходы в виде курсовой разницы. Таким образом, выручкой Банка по указанным операциям будут являться фактически полученные средства (экономическая выгода), то есть разница между положительными реализованными курсовыми разницами и отрицательными курсовыми разницами в пределах положительных. Следовательно, вывод налогового органа о том, что доход в виде положительной реализованной курсовой разницы подлежит включению в налогооблагаемую базу в полном объеме, правомерно признан судами первой и апелляционной инстанций ошибочным. Судебные инстанции правильно признали недействительным решение Инспекции от 29.12.2004 N 13-31/710 в рассмотренной части. Суд кассационной инстанции считает обжалуемые решение и постановление судов законными. Налоговой проверкой также выявлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 256 и пункта 3 статьи 272 НК РФ при налогообложении прибыли за 2002 год включило в расходы 28524 руб. амортизационных отчислений по имуществу, которое не является его собственностью (пункт 1.2.1.4 решения). Решением от 29.12.2004 N 13-31/710 Инспекция доначислила заявителю по указанному эпизоду налог на прибыль, дополнительные платежи, пени и налоговые санкции. Суды обеих инстанций, удовлетворяя требования заявителя в этой части, исходили из того, что Банк, руководствуясь положениями пункта 31 Постановления N 490 и подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ, обоснованно относил к расходам амортизационные отчисления по капитальным вложениям в арендованное имущество. В жалобе Инспекция указывает на то, что неотделимые капитальные вложения в арендованное здание не являются собственностью арендатора (Банка) и, следовательно, не признаются амортизируемым имуществом. Суд кассационной инстанции, проверив правильность применения судами норм материального права, считает, что обжалуемые судебные акты по данному эпизоду отмене не подлежат. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Судебными инстанциями установлено, что в проверенный период Банк арендовал помещения по адресу: Санкт-Петербург, Большой Сампсониевский пр., д. 88. Согласно договору аренды от 23.07.1997 N 02-А-002512/767Х стоимость неотделимых улучшений может быть полностью или частично возмещена арендатору в счет арендной платы до окончания срока аренды при условии письменного предварительного согласования с арендодателем подлежащей возмещению суммы. Банк произвел ремонтные работы в арендованном помещении, данный объект введен в эксплуатацию на основании акта от 04.10.2001 N 4 и принят к учету. Податель жалобы не оспаривает, что неотделимые улучшения, произведенные Банком в арендуемых помещениях, фактически не возмещены арендодателем. В соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. При этом отсутствие у налогоплательщика права начислять амортизацию на стоимость неотделимых улучшений в арендованное имущество не препятствует признанию амортизационных отчислений в качестве расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Учитывая, что согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим, расходы на неотделимые улучшения арендуемого помещения (в форме амортизационных отчислений), которое используется Банком для получения дохода, могут быть учтены в составе прочих расходов. Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным. Из приведенных норм следует, что работы по проведению реконструкции (техническому перевооружению) основных средств связаны с изменением (улучшением) их эксплуатационных качеств. Апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные в арендуемых помещениях работы не являются реконструкцией (техническим перевооружением), в связи с чем положения статьи 257 НК РФ не подлежат применению в рассматриваемом деле. Как установлено судами первой и апелляционной инстанций и не опровергается Инспекцией в жалобе, в проверенный период Банк включал стоимость ремонтных работ в состав расходов не единовременно, а поэтапно путем начисления амортизации. Однако данное обстоятельство не привело к занижению налогооблагаемой прибыли и возникновению недоимки по налогу на прибыль за 2002 год. При таких обстоятельствах следует признать, что суды обоснованно признали решение Инспекции в рассмотренной части недействительным. Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты по данному эпизоду законными. В жалобе Инспекция также оспаривает судебные акты по эпизоду, связанному с неудержанием Банком и неуплатой в бюджет налога на доходы физических лиц с денежных средств, полученных ими от совершения операций с ценными бумагами по договорам на брокерское обслуживание (пункт 1.4.3 решения). Инспекция указывает, что в силу статьи 214.1 НК РФ брокеры являются налоговыми агентами и поэтому Банк обязан исчислять, удерживать из денежных средств налогоплательщиков и уплачивать в бюджет налог на доходы физических лиц. Поскольку в нарушение требований пунктов 3 и 8 статьи 214.1 НК РФ заявитель при исполнении брокерских договоров в 2001 и 2002 годах не удержал с физических лиц 862392 руб. налога на доходы, Инспекция решением от 29.12.2004 N 13-31/710 привлекла его к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и начислила пени (пункт 1.4.3 решения). Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования заявителя в этой части и признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения Банка к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, правомерно учли положения статьи 111 НК РФ. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов). Судебные инстанции признали обстоятельством, исключающим вину Банка в совершении налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, разъяснения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга от 10.04.2002 N 29-04/2444 (том дела 1, листы 110 - 111). Суд кассационной инстанции считает такой вывод правильным. Необоснованным является и начисление Банку пеней в соответствии со статьей 75 НК РФ на неудержанные суммы налога на доходы физических лиц. Согласно статье 45 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ). В соответствии с пунктом 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Следовательно, если налоговый агент не исчислил и не удержал налог, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной и именно он является должником перед бюджетом. Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Таким образом, налоговый агент обязан уплатить пени, установленные статьей 75 НК РФ, лишь в случае удержания сумм налога из доходов налогоплательщика и неперечисления их в бюджет. Следовательно, у Инспекции отсутствовали законные основания для начисления Банку пеней за неудержание сумм налога на доходы физических лиц. Решением Инспекции от 29.12.2004 N 13-31/710 Банк также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган сведений по форме N 3-НДФЛ по 29 физическим лицам по договорам на брокерское обслуживание в виде взыскания 1450 руб. штрафа. Как видно из материалов дела, заявитель оспаривал решение Инспекции от 29.12.2004 N 13-31/710 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений по 29 физическим лицам по агентским договорам. Как указал апелляционный суд, данное нарушение изложено в пунктах 2.6.3 (1) и 2.6.3 (2) акта проверки от 08.12.2004 N 42 (том дела 2, листы 68 - 69). Суд апелляционной инстанции признал решение налогового органа в этой части недействительным, указав, что в нарушение требований статьи 101 НК РФ Инспекция не изложила обстоятельства совершенного правонарушения и не сослалась на правовую норму, которая нарушена Банком. Данные обстоятельства не оспариваются Инспекцией в жалобе. Вместе с тем в жалобе Инспекция указывает на нарушение Банком требований пункта 1 статьи 93 НК РФ и непредставление им 29 документов по требованию налогового органа от 30.07.2004. Податель жалобы полагает, что заявитель обоснованно привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 1450 руб. штрафа. Однако судебные инстанции не исследовали обстоятельства, связанные с привлечением Банка к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление 29 документов согласно требованию Инспекции от 30.07.2004. Решение налогового органа от 29.12.2004 N 13-31/710 в этой части не признано судебными инстанциями недействительным, в связи с чем суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции. Налоговой проверкой также установлено, что Банк в соответствии с пунктом 12 требования Инспекции от 30.07.2004 представил в налоговый орган форму 102 "Отчет о прибылях и убытках" за 2001 год. Сведения, отраженные в указанной форме 102, отличаются от сведений, содержащихся в формах 102, представленных филиалами Банка в территориальные управления Центрального Банка России. Инспекция сделала вывод о том, что Банк представил документы с заведомо недостоверными сведениями, в связи с чем привлекла его к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 5000 руб. штрафа. В соответствии с пунктом 2 статьи 126 НК РФ непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление сведений с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного статьей 135.1 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей. Суды первой и апелляционной инстанции, признавая решение Инспекции от 29.12.2004 N 13-31/710 в этой части недействительным, правомерно исходили из того, что налогоплательщик, обнаружив техническую ошибку при составлении отчета по форме 102, незамедлительно до составления акта налоговой проверки устранил несоответствия и представил исправленный "Отчет о прибылях и убытках" по форме 102. Кроме того, как видно из материалов дела, Инспекция направила Банку требование о предоставлении "Отчета о прибылях и убытках" "по Банку в целом и по обособленным подразделениям, входящим в его состав за период с 01.01.2001 - 2002 г." (том дела 1, лист 167). Следовательно, как правильно установили суды первой и апелляционной инстанций, Инспекция в данном случае запросила у налогоплательщика документы со сведениями о нем и его филиалах. Субъектом правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, является не сам налогоплательщик, а третье лицо, у которого имеются документы, содержащие сведения об интересующем налоговый орган налогоплательщике. Таким образом, Инспекция необоснованно применила к Банку санкцию, предусмотренную пунктом 2 статьи 126 НК РФ, при отсутствии соответствующего состава правонарушения. Учитывая изложенное, требования Банка правильно удовлетворены судами первой и апелляционной инстанций. Суд кассационной инстанции считает обжалуемые решение и постановление в этой части законными. В жалобе Инспекция также не согласна с судебными актами в части признания недействительным решения налогового органа от 29.12.2004 N 13-31/710 о привлечении Банка к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление 80 документов. В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 НК РФ. Из материалов дела усматривается, что Инспекция в ходе выездной проверки истребовала у Банка в том числе протоколы уполномоченного органа о выдаче кредита, положение о проведении кредитных операций в Банке, положение об уполномоченном органе на выдачу кредита, акты приема-передачи акций, структуру Банка с указанием наименования обособленных структурных подразделений и их местонахождения. Суды первой и апелляционной инстанций, признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения Банка к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 4000 руб. штрафа по данному эпизоду, сделали правомерный вывод о том, что указанные документы в соответствии с налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете и отчетности не относятся к первичным документам, регистрам бухгалтерского учета и не служат основанием для исчисления налогов. Более того, некоторые из запрашиваемых налоговым органом документов (структура Банка и акты приема-передачи акций) отсутствовали у Банка, поэтому налогоплательщик не имел возможности представить их при проведении выездной налоговой проверки. При таких обстоятельствах основания для применения ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ у Инспекции отсутствовали. На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа ПОСТАНОВИЛ: решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.06.2005 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2005 по делу N А56-10176/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения. Председательствующий ПАСТУХОВА М.В. Судьи БЛИНОВА Л.В. БОГЛАЧЕВА Е.В.