Бесплатный архив

Оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со ст. 337 НК РФ полезным ископаемым. Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы по НДПИ надлежит руководствоваться подп. 3 п. 1 и п. 4 ст. 340 НК РФ, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Определяя отдельные объекты НДПИ, суды должны учитывать, что на основании п. 3 ст. 337 НК РФ в ряде случаев добытым полезным ископаемым для целей налогообложения признается продукция, полученная с применением таких перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ (например, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, обладающая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом. В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду: поскольку в силу абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

1. Федеральным законом от 27.07.2006 № 151-ФЗ был введен абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, согласно которому при отсутствии утвержденных нормативов потерь полезных ископаемых на очередной календарный год налогоплательщик впредь до их утверждения вправе применять нормативы, утвержденные ранее. Несмотря на то что указанный Федеральный закон вступил в силу только с 01.01.2007, суд признал правомерным применение налогоплательщиком в мае 2006 года нормативов, утвержденных на 2005 год, указав, что действие спорного абзаца распространено законодателем на отношения, возникшие после 01.01.2006. 2. Суд отклонил ссылку налогового органа на положение п. 4 постановления Правительства РФ от 29.12.2001 № 921, согласно которому до утверждения нормативов потерь полезных ископаемых все потери признаются сверхнормативными. Подзаконный акт, ограничивающий установленное законом (ст. 342 НК РФ) право налогоплательщика на применение льготы, в силу положений ст. 4, 6 НК РФ в этой части применению не подлежит.

Признавая неправомерным уменьшение налогоплательщиком при исчислении НДПИ количества добываемого полезного ископаемого на количество засоряющих пород, суд исходил из того, что согласно учетной политике налогоплательщика количество добытого полезного ископаемого (магнезитовой массы) подлежит определению прямым методом путем взвешивания думпкаров с рудой при подаче ее на дробильно-обогатительные фабрики с учетом переходящих остатков на перегрузочных складах, а комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого из недр согласно техническим проектам завершается погрузкой магнезитовой массы в думпкары для транспортировки на дробильно-обогатительные фабрики. Таким образом, использование налогоплательщиком перерасчета определенных прямым методом объемов добытого полезного ископаемого в виде исключения количества разубоживающих пород (засорения), а также приведение к показателям влажности свидетельствуют о применении им косвенного метода, что противоречит учетной политике общества и налоговому законодательству. Применение повышающих или понижающих показателей, учитывающих влажность или наличие примесей, не относится к прямому методу и противоречит п. 2 ст. 339 НК РФ.

Налогоплательщик правомерно определил стоимость добытых полезных ископаемых при исчислении НДПИ исходя из цены реализации извлеченного из недр и первого по качеству соответствующего установленному стандарту (ГОСТ Р 51591-2000) рядового угля марки Д, а не исходя из цены реализации угля рассортированного, более высокого по качеству и по цене (товарные продукты ДКО, ДМ, ДСШ, соответствующие ГОСТ 51586-2000 и 51588-2000). Суд исходил из того, что рассортировка (грохочение) угля в соответствии с ГОСТ 17321-71 «Уголь. Обогащение» отнесена к вспомогательным процессам обогащения угля и представляет собой процесс переработки, а именно: производится классификация угля на просеивающих поверхностях, таким образом, уменьшается зольность угля, в результате получается продукция иного качества, также соответствующая ГОСТ, но не являющаяся продукцией, первой по своему качеству соответствующей установленным стандартам, соответственно, она не может быть признана полезным ископаемым в смысле п. 1 ст. 337 НК РФ.

Общество обоснованно исчислило НДПИ исходя из расчетной стоимости строительного камня, а не полученного в результате его обработки щебня и отсева из песка дробленого. Суд отклонил доводы инспекции со ссылкой на письмо МПР России от 12.01.2004 № ПС-07-35/148 о том, что минеральное строительное сырье не признается добытым полезным ископаемым, а его дробление до стадии щебня относится к процессам первичной переработки данного сырья. Как указал суд, добываемый обществом строительный камень является первым по своему качеству соответствующим государственному стандарту (ГОСТ 8267-93 и ОСТ 21-73-87); в рабочих проектах реконструкции карьеров в разделе «Качественная характеристика полезного ископаемого» и лицензии на право пользования недрами в качестве продукта разработки указан строительный камень. Переработанный строительный камень в виде щебня и отсева из песка дробления не является полезным ископаемым в смысле налоговых правоотношений, поскольку данные виды продукции производятся из строительного камня путем дробления и не являются первыми по своему качеству. Продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не может быть признана полезным ископаемым, следовательно, стоимость этой продукции не должна учитываться при исчислении НДПИ.

В 2004 году налогоплательщик осуществлял добычу полезного ископаемого (каолина) на месторождениях «Окладнево» и «Малиновец», а реализовывал каолин, добытый на месторождении «Усть-Брынкино», разработка которого прекращена с 1999 года. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно определял налоговую базу по НДПИ, исходя из цен реализации, и не применял расчетный метод, несмотря на то, что в 2004 году налогоплательщик реализовал полезные ископаемые, добыча которых не осуществлялась в этом налоговом периоде. При этом суд отметил, что Налоговый кодекс РФ не возлагает на налогоплательщика обязанности вести для целей налогообложения раздельный учет добытого полезного ископаемого применительно к каждому месторождению и определять налоговую базу по НДПИ исходя из цен реализации только в случае реализации полезного ископаемого, добытого в этом же налоговом периоде.

Общество, осуществляющее добычу и обогащение (извлечение) цветных и медно-цинковых руд, правомерно исчислило НДПИ исходя из расчетной стоимости добытой медно-цинковой (многокомпонентной комплексной) руды. Суд отклонил доводы инспекции о том, что наличие в п. 1 ст. 337 НК РФ термина «продукция» делает необходимым применение Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (ОКП), утвержденного постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301, поэтому добытым полезным ископаемым следует считать получаемые в результате обогащения руды и реализуемые медный и цинковый концентраты. Как указал суд, в соответствии с п. 18 Методических рекомендаций по применению гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-21/170, при определении продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, которая в целях гл. 26 НК РФ будет признана полезным ископаемым, необходимо учитывать продукцию, которая в техническом проекте разработки данного месторождения полезного ископаемого определена как результат указанной разработки. Согласно протоколу технического совещания по рассмотрению плана развития горных работ областного Управления по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора первым товарным продуктом общества признана сульфидная медная и медно-цинковая (многокомпонентная комплексная) руда.

Поскольку техническим проектом разработки месторождения, лицензией на право пользования недрами и утвержденным обществом стандартом установлено, что добытым из недр полезным ископаемым (товарной рудой) признаются извлекаемые балансовые запасы магнетитовых железных руд, подготовленных для переработки в продукцию более высокого передела, налогоплательщик должен исчислять НДПИ со стоимости добытого полезного ископаемого (железной руды), а не со стоимости реализуемого железорудного концентрата.