Бесплатный архив

Пункт 3 ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Норма, установленная п. 3 ст. 236 НК РФ, предусматривает, что при наличии соответствующих норм в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Согласно п. 2 ст. 64 Федерального закона «Об акционерных обществах» по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров. Следовательно, выплата вознаграждений членам совета директоров общества связана с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект обложения ЕСН, предусмотренный п. 1 ст. 236 НК РФ. Следовательно, суммы вознаграждений, выплаченные членам совета директоров акционерного общества, облагаются ЕСН.

Компенсация издержек физических лиц, возмездно оказывающих налогоплательщику услуги по гражданско-правовому договору, направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг. В части издержек из объекта обложения ЕСН не могут исключаться выплаты, произведенные в пользу физических лиц и направленные на компенсацию их общих издержек, не связанных непосредственно с выполненными работами (оказанными услугами). Однако выплаты, направленные на компенсацию налогоплательщиком расходов, фактически понесенных физическими лицами – исполнителями по договорам возмездного оказания услуг и непосредственно связанных с оказанными услугами, не являются объектом обложения ЕСН и не должны включаться в налоговую базу.

Работники общества приобретали аккумуляторные батареи по цене, которая была ниже рыночной на 50 процентов. В связи с тем, что согласно ст. 20, п. 3 ст. 212 НК РФ работники организации и сама организация признаны судом взаимозависимыми лицами и разница между рыночной ценой и ценой приобретения в данном случае является материальной выгодой, общество обязано было включать указанную разницу в налоговую базу по ЕСН.

Выплаты по дополнительному оплачиваемому отпуску лицам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, не облагаются ЕСН в силу подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. Согласно п. 9 ст. 14 Закона РФ от 15.05.1991 № 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС» указанным лицам гарантируется получение дополнительного оплачиваемого отпуска, является одной из форм возмещения вреда, то есть компенсацией, установленной законом за отрицательное воздействие радиации на здоровье граждан вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС. Выплаты матерям, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3-летнего возраста, не облагаются ЕСН, так как исходя из смысла п. 1 ст. 238 НК РФ и ст. 1 Федерального закона от 17.07.1999 № 178-ФЗ «О государственной социальной помощи» указанные денежные выплаты предоставляются на безвозмездной основе и по своей правовой природе фактически являются государственным пособием.

Налогоплательщик имеет право на применение регрессивной шкалы по ЕСН, если величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, превышает 2500 рублей. Других ограничений на применение регрессивной шкалы, в том числе такого, как норматив численности работающих лиц, Налоговый кодекс РФ не содержит. Таким образом, довод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение регрессивных ставок в связи с наличием по штатному расписанию лишь одного работника является ошибочным и подлежит отклонению как необоснованный.

Установив, что по итогам 2001 года предприятие имело непокрытый убыток, налоговый орган доначислил предприятию ЕСН, посчитав, что при отсутствии прибыли, которая могла быть направлена на оплату питания и путевок работникам, не может применяться положение п. 4 ст. 236 НК РФ, согласно которому выплаты работникам не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций. Суд признал доначисление ЕСН незаконным, установив, что предприятие в первом полугодии 2001 года имело прибыль, остающуюся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль, протоколом собрания Совета директоров была утверждена смета расходов на социальную программу, расходы на указанную программу, превысившие сумму собственных источников по итогам отчетности за 9 месяцев 2001 года, были включены предприятием в налоговую базу по ЕСН. Таким образом, спорные выплаты были произведены из чистой прибыли и включению в налогооблагаемую базу по ЕСН не подлежат.

Выплаты членам экипажей судов иностранной валюты взамен суточных являются, по существу, компенсационными, связанными с особыми условиями труда в море, и производство таких выплат предусмотрено распоряжениями Правительства РФ от 01.06.1994 № 819-р, действие которого распространено на членов экипажей судов заграничного плавания флота рыбной промышленности, и от 03.11.1994 № 1741-р. Следовательно, указанные выплаты на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагаются единым социальным налогом в пределах норм, установленных распоряжением от 01.06.1994 № 819-р. Довод налогового органа о том, что распоряжение от 01.06.1994 № 819-р не является нормативным актом, несостоятелен. Указанное распоряжение отвечает критериям нормативного правового акта (содержит предписания, обязательные для неопределенного круга лиц и рассчитанные на неоднократное применение) и было издано до принятия Федерального конституционного закона от 17.12.1997 № 2-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации», согласно ст. 23 которого в форме распоряжений Правительства, издаются акты по вопросам, не имеющим нормативного характера.

Деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства, следовательно, эти отношения являются гражданско-правовыми. Выплату вознаграждения членам совета директоров общества Закон об АО связывает с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект налогообложения, предусмотренный п. 1 ст. 236 НК РФ. Поскольку общество ежемесячно выплачивало членам совета директоров вознаграждение и относило эти суммы к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, налоговый орган правомерно доначислил обществу единый социальный налог с сумм вознаграждений, выплаченных членам совета директоров.

Взносы на содержание и ведение уставной деятельности, полученные некоммерческими партнерствами, являются целевыми поступлениями и согласно подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ при определении базы, облагаемой налогом на прибыль организаций, не учитываются. Положения п. 3 ст. 236 НК РФ применяются только к выплатам и вознаграждениям в пользу физических лиц, производимым некоммерческими организациями за счет доходов, полученных от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также за счет внереализационных доходов. На выплаты, произведенные в пользу физических лиц за счет средств целевого финансирования, целевых поступлений и других доходов, не учитываемых в силу ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы, действие п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется. Следовательно, некоммерческое партнерство, не осуществлявшее предпринимательской деятельности и не имевшее доходов, облагаемых налогом на прибыль, должно было включить в налоговую базу по ЕСН выплаты, произведенные физическим лицам за счет средств, признаваемых в соответствии со ст. 251 НК РФ целевыми поступлениями.