Бесплатный архив

Налоговый кодекс РФ предоставляет налогоплательщику возможность альтернативного варианта исчисления ЕСН: если выплаты стимулирующего характера не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу налога на прибыль, то ЕСН не начисляется; если указанные выплаты отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу на прибыль, – начисляется.

В силу п. 25 ст. 270 НК РФ налогоплательщик вправе учесть в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли затраты на оплату питания работников, если бесплатное питание предусмотрено коллективным и (или) трудовым договором. Поскольку в коллективном договоре, заключенном налогоплательщиком со своими работниками на 2004 год, такое условие содержалось, следовательно, для данного налогоплательщика выплата работникам компенсаций расходов на питание является расходом, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, и, следовательно, в соответствии со ст. 236 НК РФ такие выплаты должны облагаться ЕСН. То обстоятельство, что компенсации не учитывались в составе расходов по налогу на прибыль и выплачивались за счет средств, оставшихся после уплаты налогов, не влечет освобождение налогоплательщика от уплаты ЕСН, так как налогоплательщик не вправе выбирать по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы в размерах, определяемых в порядке, установленном Правительством РФ (ст. 302 ТК РФ). Данные надбавки, выплачиваемые взамен суточных, являются компенсационными выплатами и не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН в соответствии со ст. 209, 217 и п. 1 ст. 238 НК РФ. Доводы налогового органа о необходимости включения в налоговую базу по ЕСН указанных выплат в связи с тем, что Правительством РФ во исполнение ст. 302 ТК РФ в рассматриваемый период не был установлен порядок определения размеров надбавки за вахтовый метод работы, выплачиваемой взамен суточных, судом отклонены, поскольку органы исполнительной власти, устанавливая порядок применения нормы закона, не вправе ее отменить или отсрочить введение в действие. Неустановление Правительством РФ размера выплачиваемых надбавок не может являться основанием для лишения работников положенных сумм компенсаций, а налогоплательщика – льготы при исчислении ЕСН с указанных выплат.

Суд пришел к выводу, что перечисление налогоплательщиком пенсионных взносов в негосударственный пенсионный фонд не привело к образованию объекта обложения ЕСН. С учетом применяемой налогоплательщиком модели пенсионного обеспечения, согласно которой пенсионные взносы зачисляются на солидарный счет вкладчика (налогоплательщика), а не на счета участников фонда (работников), вознаграждения и(или) выплаты в пользу каких-либо физических лиц отсутствуют. Для получения негосударственной пенсии участнику, помимо наступления пенсионных оснований, необходимо также заключить договор о назначении негосударственной пенсии с фондом в пользу участника, при отсутствии которого вкладчик имеет право перераспределить средства, предназначенные для выплаты в течение года негосударственных пенсий, иначе говоря, у физического лица вообще не возникнет права на получение негосударственной пенсии. Возникновение у работников права требования к Фонду связано с наступлением установленных договором событий, а именно – дожития до пенсионного возраста. Если участник до такого возраста не доживет, то ни у него, ни у его наследников прав на какие-либо денежные средства не возникает. Таким образом, внесение налогоплательщиком взносов само по себе не предоставляет работникам каких-либо прав, то есть у работников не возникает доходов, облагаемых ЕСН.

Выплата иностранной валюты взамен суточных членам экипажей рыболовных судов заграничного плаванья предусмотрена Распоряжением Правительства Российской Федерации от 01.06.1994 № 819-р. Несмотря на то, что данные выплаты не являются суточными (суточные выплачиваются при направлении в служебные командировки, а нахождение экипажа на судне в заграничном плавании во время его эксплуатации не является командировкой), они, по своей сути, направлены на компенсацию расходов членов экипажей судов и, следовательно, на основании ст. 238 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по ЕСН.

Применение обществом при исчислении суммы ЕСН налогового вычета на сумму начисленных, но не уплаченных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не может служить основанием для привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Применение юридическим лицом – налогоплательщиком льготы по ЕСН, установленной абз. 4 подп. 2 п. 1 ст. 239 НК РФ, возможно при его соответствии трем требованиям: юридическое лицо создано в форме учреждения; создание осуществлено для достижения социальных целей или для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям; единственным собственником имущества является общественная организация инвалидов. Довод о том, что образовательные учреждения в указанной норме перечислены отдельно от учреждений, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, в связи с чем имеют право на льготу независимо от того, кто является собственником их имущества, ошибочен.

Согласно абз. 10 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН суточные в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации. Между тем постановление Правительства РФ от 02.10.2002 № 729 устанавливает размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, только работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 № 93 также не подлежит применению к рассматриваемым отношениям, так как принято в соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Следовательно, для целей исчисления ЕСН организациям, не финансируемым за счет средств федерального бюджета, необходимо руководствоваться ст. 168 Трудового кодекса РФ, согласно которой размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

Довод налогового органа о том, что, если работник получает специальность впервые или отличную от уже имеющейся, получение такого образования должно рассматриваться не как повышение профессионального уровня работника, а как его обучение, оплата которого включается в налоговую базу по ЕСН, является ошибочным. В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости – в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашением, трудовым договором. Работодатель определяет необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для нужд организации, а также, с учетом мнения представительного органа работников, формы подготовки и переподготовки, перечень необходимых профессий и специальностей. Статья 197 Трудового кодекса РФ устанавливает возможность профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работника по собственной инициативе. Таким образом, следует проводить разделение по субъекту, выступающему с инициативой профессиональной подготовки или переподготовки, а также по цели таких действий. Налогообложение оплаты обучения в интересах работника определено абз. 2 п. 1 ст. 237 НК РФ – сумма оплаты подобного обучения работодателем включается в налоговую базу по ЕСН. Вместе с тем оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя, в целях более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения не образует личного дохода работника и не подлежит обложению единым социальным налогом на основании абз. 7 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

1. Исходя из ст. 164 Трудового кодекса РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 Трудового кодекса РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 Трудового кодекса РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей. По смыслу абз. 9 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом компенсации, предусмотренные ст. 164 Трудового кодекса РФ, как не входящие в систему оплаты труда. В отличие от них компенсации, определенные ст. 129 Трудового кодекса РФ, не охватываются указанной нормой НК РФ и образуют объект обложения ЕСН. Данные выплаты при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в качестве расходов на оплату труда исходя из ст. 255 НК РФ. 2. Согласно ст. 146 и 147 Трудового кодекса РФ производится в повышенном размере оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, на работах в местностях с особыми климатическими условиями. Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором. В обществе указанные доплаты установлены коллективным договором, то есть фактически определена предусмотренная ст. 146 и 147 Трудового кодекса РФ оплата труда в повышенном размере. Следовательно, общество необоснованно исключило из налоговой базы по ЕСН суммы выплат, производимых в качестве компенсации за вредные условия труда, поскольку эти выплаты являются составной частью заработной платы работников.